41/2020 10-07-2020
anulare act administrativ Curtea de Apel TÂRGU MURES

R O M Â N I A

CURTEA DE APEL TÂRGU M____

SECȚIA A II-A CIVILĂ, DE C_________ ADMINISTRATIV ȘI FISCAL

Cod ECLI ECLI:RO:CATGM:2020:006.xxxxxx

Dosar nr. XXXXXXXXXX

Nr. de înregistrare ca operator de date cu caracter personal – 3132

SENTINȚA NR . 41

Ședința publică din data de 10 iulie 2020

Completul constituit din:

PREȘEDINTE : R_____ M____ S____

Grefier: A_____ C_____ S______

Pe rol se află pronunțarea asupra acțiunii de contencios administrativ formulate de către reclamanta G__ A_________ S_____ RO SRL , cu s_____ în Sighișoara, ______________________. 92, județul M____, având număr de înregistrare în Registrul Comerțului JXXXXXXXXXXX, cod unic de înregistrare RO14246006, cu s_____ p________ a___ la adresa „R___ și Asociații” SPRL, ______________________. 15-17, clădirea Bucharest Tower Center, ________________, București, în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor , cu s_____ în București, _____________________, sector 5, cu s_____ p________ a___ la AJFP M____ situat în Tîrgu M____, ______________________. 1-3, județul M____ și Administrația Județeană a Finanțelor P______ M____ – C____________ Mijlocii, fosta APCM B_____ , cu s_____ în Tîrgu-M____, ______________________. 1-3, județul M____, cu s_____ p________ a___ la DGRFP B_____ situat în B_____, ____________________________. 1-3, județul M____, având ca obiect anulare act administrativ .

În lipsa părților.

Mersul dezbaterilor și susținerile în fond ale reclamantei au fost consemnate în Încheierea de ședință din data de 29 mai 2020, fiind amânată pronunțarea pentru data de 12 iunie 2020, data de 26 iunie 2020, încheier i care face parte integrantă din prezenta sentință, și apoi pentru data de 10 iulie 2020 când, după deliberare, a pronunțat următoarea hotărâ re.

CURTEA DE APEL

Prin cererea în contencios administrativ și fiscal înregistrată pe rolul Curții de Apel Târgu M____ la data de 8 februarie 2019, reclamanta G__ A_________ S_____ RO SRL, a solicitat în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, și Administrația Județeană a Finanțelor P______ M____ – C____________ Mijlocii, fosta APCM B_____ , în temeiul art. 8 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, coroborat cu art. 281 alin. (5) din Legea nr . 207/2015 pri vind Codul de procedură fiscală :

1. Anularea: Deciziei de Impunere nr. F-BV 70/10.05.2018 emisă de APCM B_____ și comunicată societății în data de 06.06.2018 („Decizia de impunere”, atașată în Anexa nr. 1) și a Raportului de inspecție fiscală nr. F-BV 54/10.05.2018 emis de APCM B_____ și comunicat societății împreună cu Decizia de impunere în data de 06.06.2018 („RIF”, atașat în Anexa m. 2), în ceea ce privește TVA stabilită suplimentar în cuantum de 8.388.596 lei;

2. Obligarea p ârâtelor la rambursarea TVA în cuantum de 35.438 lei, astfel cum aceasta a fost solicitată prin decontul de TVA aferent perioadei 01.08.xxxxxxxxxxxxxxx17, înregistrat la APCM B_____ sub nr. INTERNT-xxxxxxxxx-2017/25.09.2017 (atașat în Anexa nr. 3);

3. Obligarea Pârâtelor la restituirea către Soc ietate a sumei de 8.237.473 lei , reprezentând creanțele fiscale achitate de G__ în data de 05.07.2018 în temeiul Deciziei de impunere (conform documentelor atașate în Anexa nr. 4);

4. Obligarea Pârâtelor la plata cheltu ielilor de j udecată .

În considerentele cererii de chemare în judecată reclamanta a arătat că în perioada 13.12. xxxxxxxxxxxxxxx18, activitatea s ocietății a format obiectul unei inspecții fiscale parțiale privind TVA, cu privire la perioada 01.08.xxxxxxxxxxxxxx17, după cum urmează:

– Inspecție fiscală ulterioară asupra sumei negative de taxa pe valoare adăugată solicitată la rambursare prin deconturile de TVA aferente perioadei 01.08.xxxxxxxxxxxxxxx17, depuse la Administrația Finanțelor P______ pentru C____________ Mijlocii M____ și B_____ (având nr. INTERNT-xxxxxxxxx-2017/23.06.2017);

– Inspecție fiscală anticipată asupra sumei negative de taxa pe valoare adăugată solicitata la rambursare prin decontul de TVA aferent perioadei 01.08.xxxxxxxxxxxxxx17, depus la Administrația Fiscală pentru C____________ Mijlocii constituită la nivelul Regiunii B_____ (având nr. INTERNT-xxxxxxxxx-2017/25.09.2017).

La data de 02.05.2018, s ocietății i-a fost comunicat proiectul RIF („Proiectul de RIF”), ocazie cu care a fost înștiințată despre faptul că discuția finală cu contribuabilul va avea loc în aceeași zi.

Cu toate că s ocietății nu i-a fost acordat un termen rezonabil pentru a studia Proiectul de RIF – așa cum impun dispozițiile Codului de pro cedură fiscală, reprezentantul s ocietății a participat la discuția finală organizată în data de 02.05.2018.

Reclamanta a susținut că u lterior discuției finale, față de concluziile și constatările organelor de control din cuprinsul Proiectului de RIF, societatea a formulat un punct de vedere, depus la organele fiscale în data de 07.05.2018 .

În data de 06.06.2018, s ocietății i-au fost comunicate RIF și Decizia de impunere, prin care organele fiscale au stabilit : TVA suplimentară de plată în cuantum de 8.353.158 lei, aferentă pe rioadei 01.08.2013 – 3 1.05.2017 și r espingerea la rambursare a TVA în cuantum de 35.438 lei aferentă decontului de TVA cu opțiune de rambursare INTERNT – xxxxxxxxx-2017-25.09.2017.

Reclamanta a arătat că la data de 21.06.2018, a formulat contestație fiscală împotriva Deciziei de impunere și a RIF, aceasta fiind înregistrată la p ârâte sub nr. 4394/21.06.2018 („Contestația fiscală”, depusă alăturat în Anexa nr. 7).

Până la data prezentei, organele fiscale nu au procedat la soluționarea Contestației fiscale.

În continuare reclamanta a invocat prevederile art. 276 alin.(7) din Noul Cod de procedură fiscală, art. 77 alin. (1) din Noul Cod de procedură fiscală și art. 281 alin. (5) din Noul Cod de procedură fiscală arătând că în temeiul acestor prevederi, pe deplin aplicabile în cauza dedusă judecății, instanța de contencios administrativ se va pronunța asupra fondului litigiului fiscal, în lipsa emiterii de către organul fiscal competent a unei decizii de soluționare a contestației.

Această concluzie este întărită de prevederile pct. 13.2 din Instrucțiunile pentru aplicarea titlului VIII din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală aprobate prin Ordinul MFP nr. 3741/2015 din 23 decembrie 2015.

Reclamanta a subliniat că î n lumina celor de mai sus, în speță, reclamanta a formulat și înregistrat Contestația fiscală la organele fiscale în data de 12.06.2018, termenul de 6 luni stabilit de dispozițiile legale sus-menționate expirând la data de 12.12.2018 fără a fi emisă o decizie de soluționare a contestației de către organul de soluționare competent.

Prin urmare, în condițiile în care organele fiscale nu au respectat nici termenul de 45 de zile pentru soluționarea Contestației fiscale, termen ce s-a împlinit în data de 06.08.2018, și nici termenul de 6 luni stabilit de art. 281 alin. (5) din Noul Cod de procedură fiscală, instanța de j udecată trebuie să constate că societatea este îndreptățită la formularea prezentei cereri de chemare în j udecată, în temeiul dispozițiilor art. 281 alin. (5) din Noul Cod de procedură fiscală.

Reclamanta a menționat că inspecția fiscală s-a încheiat în mod nelegal prin atitudinea abuzivă și nelegală a organului fiscal de control care a stabilit un termen complet nerezonabil pentru dis cuția finală, ignorând dreptul s ocietății de a beneficia de un nou termen rezonabil pentru a permite G__ A_________ sa ia cunoștință de constatările inspecției fiscale din cuprinsul Proiectului de RIF, să își formuleze apărările și să-și asigure reprezentarea.

O rganele de inspecție fiscală ( „O/F”) nu au pus la dispoziț ia s ocietății toate anexele aferente proiectului RIF, unele dintre acestea conținând calculele OIF ce au condus la determinarea obligațiilor de TVA suplimentare stabilite.

APCM B_____ a încălcat în mod grav dreptul reclamantei la apărare sub aspectul dreptului de a fi ascultat prevăzut de art. 9 din Codul de procedură fiscală și a dreptului de a fi informat, prevăzut de art. 130 din Codul de procedură fiscală.

Astfel, potrivit art. 9 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, organul fiscal este obligat să asigure contribuabilului, înaintea luării unei decizii, posibilitatea de a-și exprima punctul de vedere cu privire la faptele și împrejurări le relevante în luarea deciziei.

P otrivit prevederilor art. 130 alin. (1) din Codul de procedură fiscală:

„ Contribuabilul/Plătitorul trebuie informat pe parcursul desfășurării inspecției fiscale despre aspectele constatate în cadrul acțiunii de inspecție fiscală, iar la încheierea acesteia, despre constatările și consecințele lor fiscale.”

În opinia reclamantei p entru ca dreptul la apărare să poată fi efectiv exercitat de contribuabil, acesta trebuie să aibă posibilitatea de a lua cunoștință din timp de aspectele reținute de organele de inspecție fiscală, dar și de a i se acorda un termen rezonabil pentru studierea Proiectului de RIF și pregătirea pentru discuția finală.

D ispozițiile art. 130 alin (2) din Codul de procedură fiscală sunt clare în acest sens, stabilind că:

„[…] organul de inspecție fiscală trebuie sa comunice contribuabilului proiectul de raport de inspecție fiscală, acordându-i totodată acestuia posibilitatea de a-și exprima punctul de vedere. în acest scop, odată cu comunicarea proiectului de raport, organul de inspecție fiscală va comunica și data, ora și locul la care va avea loc discuția finală”.

societății nu i-a fost respectat dreptul la apărare, convocarea pentru discuția finală fiind efectuată doar pentru a îndeplini o formalitate cerută de lege, fără a se acorda suficient timp pentru pregătirea acesteia astfel încât audierea să fie efectivă.

Reclamanta a subliniat faptul că i-a fost comunicat Proiectul de RIF și i-a fost adusă la cunoștință data la care urma să aibă loc discuția finală (i.e. 02.05.2018, ora 12:00) în aceeași zi , respectiv în data de 02.05.2018, fii ndu-i deci acordat un termen de nici măcar o zi pentru studiul Proiectului de RIF anterior discuției finale, în condițiile în care durata inspecției fiscale a depășit termenul legal de 90 de zile.

În opinia reclamantei a ceasta conduită a OIF este abuzivă, prin aceste acțiuni ale echipei de inspecție fiscală fiind încălcate în mod flagrant dispozițiile art. 6 alin. (3) din Codul de procedură fiscală privind obligația organului fiscal de a stabili termene rezonabile pentru îndeplinirea obligațiilor de către contribuabil, nefiindu-i acordat un termen rezonabil pentru a putea studia Proiectul de RIF și pentru a-și pregăti eventualele obiecțiuni cu privire la concluziile organelor de control, în vederea susținerii discuției finale.

P rin neacordarea unui termen rezonabil pentru discuția fi nală, o rganele fiscale au creat pe de o par te, o situație în care societatea nu poate argumenta și nici nu se poate apăra în mod corespunzător, din cauza imposibilității de a studia și cunoaște cu exactitate și în integralitatea lor constatările și concluziile echipei de inspecție fiscală, iar pe de altă parte, a nesocotit una din obligațiile esențiale ale organului fiscal la finalul inspecției fiscale și una din garanțiile esențiale ale controlului fiscal , asigurarea dreptului la apărare și a dreptului de a fi ascultat, aspecte ilustrate cel mai recent de către Curtea Europeană de Justiție în Cauza C-298/16 I____.

Reclamanta a susținut că APCM B_____ a nesocotit obligația de informare a contribuabilului, astfel că p e parcursul inspecției fiscale societatea nu a fost informată asupra constatărilor organelor de inspecție fiscală, iar la final i-a fost comunicat Proiectul de RIF în aceeași zi în care a fost stabilită discuția finală, fără ca acest document să fie însoțit de toate anexele aferen te, context care arată clar că s ocietății i-a fost încălcat în mod grav dreptul la apărare, fapt de natura să atragă nulitatea actelor emise cu încălcarea acestui drept al contribuabilului.

Astfel cum se reține în RIF la secțiunea „Concluzii asupra punctului de vedere al contribuabilului” (pag. 45 din RIF), organul fiscal nu a pus la dispoziția G__ toate anexele Proiectului de RIF.

O componentă esențială a dreptului contribuabilului de a fi informat (și inclusiv a dreptului la apărare) este constituită din dreptul contribuabilului de a prezenta un punct de vedere cu privire la constatările făcute de echipa de inspecție fiscală cu ocazia desfășurării acesteia, în acest sens reclamanta a invocat prevederile art. 130 alin. (5) din Codul de procedură fiscală .

OI F aveau obligația de a furniza s ocietății toate informațiile și documentele relevante privind aspectele fiscale constatate pentru a-i permite s ocietății să-și exercite în mod corespunzător dreptul de a fi ascultat prevăzut de Codul de procedură fiscală, în speță de a formula un punct de vedere cu privire la toate constatările echipei de inspecție (inclusiv față de calculele efectuate în anexele Proiectului de RIF).

Reclamanta a invocat prevederile art. 12 din Codul de procedură fiscală și art. 4 alin. (2) din Codul de procedură fiscală concluzionând că OIF nu au respectat principiile generale de conduită în administrarea creanțelor fiscale și nici drepturile fundamentale ale contribuabilului în ceea ce privește desfășurarea inspecției fiscale, sancțiunea ce se impune fiind nulitatea actelor de inspecție întocmite astfel.

În ceea ce privește termenul legal pentru desfășurarea unei inspecții fiscale, art. 126 alin. (1) lit. b) din Codul de procedură fiscală dispune că acesta nu poate fi mai mare de 90 de zile pentru contribuabilii m ijlocii, în rândul cărora este inclusă și societatea .

P entru ca în practică acest termen era în mod frecvent nesocotit de organele fiscale de control, noua reglementare (i.e. Codul de procedură fiscală) a introdus o sancțiune – anume că:

„ În cazul în care inspecția fiscală nu se finalizează într-o perioadă reprezentând dublul perioadei prevăzute la alin. (1), inspecția fiscală încetează, fără a se emite raport de inspecție fiscală și decizie de impunere sau decizie de nemodificare a bazei de impunere” (art. 126 alin. (2) din Codul de procedură fiscal ă ).

O rganele fiscale au posibilitatea efectu ării inspecției fiscale asupra s ocietății numai pentru o durata maximă de 90 zile, iar în ipoteza depășirii dublului acesteia, organele de inspecție fiscală sunt decăzute din dreptul de a emite raportul de inspecție fiscală și decizia de impunere sau decizia de nemodificare a bazei de impunere.

În cauză, inspecția fiscală s-a desfășurat în perioada 11.12.xxxxxxxxxxxxxxx18, astfel cum rezultă din cuprinsul RIF. Astfel, începând cu data de 11.12.2017 când a fost înscrisă inspecția fiscală în Registrul Unic de Control al societății și până la data de 02.05.2018, când a fost programată discuția finală, inspecția fiscală s-a desfășurat pe parcursul a 141 de zile.

Reclamanta a subliniat faptul că în acest context discuția finala a fost stabilită de organele fiscale pentru aceeași zi în care s-a făcut comunicarea Proiectului de RIF.

Prin urmare, pentru a „forța” încadrarea perioadei de desfășurare a inspecției fiscale în limita prevăzută de art. 126 alin. (2) Cod procedură fiscală, organele de i nspecție fiscală nu au acordat s ocietății un termen rezonabil pentru pregătirea discuției finale, încălcând astfel dreptul la apărare și de a fi ascultat al contribuabilului.

În situația în care organele fiscale ar fi respectat dreptul la apărare și dreptul contribuabilului de a fi informat, durata inspecției fiscale ar fi depășit cele 141 de zile.

M omentul în care G__ a avut cunoștință de toate argumentele și concluziile OIF a fost la data comunicării RIF și a Deciziei de impunere la data de 06.06.2018, întrucât doar la acest moment contribuabilul a avut acces la toate anexele Proiectului de RIF care au devenit anexele RIF, prin urmare nu se poate susține că discuția finală a avut loc în mod legal la data de 02.05.2018.

D at fiind faptul că discuția finală a fost, doar un demers formal al APCM B_____ (întrucât societatea nu a avut un termen rezonabil pentru a-și pregăti un punct de vedere și nu a beneficiat de toate informațiile și documentele în cauză), data încheierii inspecției fiscale nu putea avea loc mai devreme de data de 06.06.2017, respectiv cea a comunicării Deciziei de impunere și RIF.

În opinia reclamantei termenul legal de 180 de zile prevăzut de art. 126 alin. (2) Cod procedură fiscală prin raportare la dispozițiile art. 126 alin. (1) Cod procedură fiscală era împlinit la data comunicării Deciziei de impunere și RIF, motiv pentru care acestea sunt nelegale.

C hiar dacă autoritățile fiscale au ignorat cu bună știință drepturile contribuabilului pentru a se încadra în termenul legal prevăzut de art. 126 alin. (2) din Codul de procedură fiscală, întrucât legea prevede o durata maximă de desfășurare a inspecției fiscale de 90 de zile, chiar și simpla depășire a acesteia trebuie sancționată.

În conformitate cu dispozițiile art. 179 alin. (1) din Codul procedură civilă, în speță, organele de inspecție fiscală au depășit în mod evident termenul de 90 de zile prevăzut de Codul de procedură fiscală pentru desfășurarea inspecției fiscale, astfel rezultând nelegalitatea întregii inspecții fiscale și a rezultatelor acesteia .

În opinia reclamantei e ste de necontestat deci că termenul de 90 de zile a fost depășit cu peste 50 de zile, prin aceasta depășire organul fiscal prelungind în mod ne legal pe rioada în care a supus s ucursala unui tratament de natură a perturba normala desfășurare a activității în cadrul acesteia.

Reclamanta a arătat că termenul de 90 de zile este un termen stabilit în favoarea contribuabilului, sancțiunea depășirii termenului fiind nulitatea inspecției fiscale și a tuturor actelor subsecvente.

Această concluzie a fost reținută la nivelul doctrinei juridice, care a considerat că, în situația depășirii termenului de efectuare a inspecției fiscale, „Nulitatea în cauză este o nulitate absolută, fiind o obligație pozitivă a organului fiscal de a respect a termenul maxim impus de lege” .

În speță, organele fiscale implicate în desfășurarea inspecției fiscale și-au încălcat în mod evident obligațiile stabilite prin lege, de vreme ce inspecția fiscală a fost finalizată la mai bine de 50 de zile de la expirarea termenului legal, această depășire fiind cauzată de culpa exclusivă a organelor fiscale.

Aplicând principiul „nemo auditur propriam turpitudinem allegans” rezultă că organul de inspecție fiscală nu se poate prevala de propria sa culpă pentru a justifica depășirea excesivă a termenului de efectuare a inspecției fiscale.

În contextul în care dispozițiile legale imperative menționate anterior nu au fost respectate, reclamanta a considerat că există o încălcare a legalității desfășurării inspecției fiscale, cu consecința directă și firească a anulării actelor de inspecție fiscală.

O rganele fiscale au concluzionat (ultimul paragraf, pag. 7 din RIF) că societatea avea obligația ajustării TVA ca urmare a faptului că suprafețele de teren ( de 19.900 mp. înscris în C.F. nr. xxxxx și de 48.317 mp. înscris în C.F. xxxxx) au fost date în mod gratuit în folosința societății G__ S_____ TEXTILES RO SRL („G__ TEXTILES”) prin Contractul de constituire a dreptului de superficie încheiat între cele două părți în luna august 2013 (atașat în Anexa nr. 10).

Prin urmare, OIF susțin că societatea a utilizat cele două terenuri în alte scopuri decât activitățile sale economice, motiv pentru care ar fi trebuit, în anul 2013, să procedeze la efectuarea ajustării TVA dedusă inițial, pentru întreaga perioadă de ajustare rămasă (inclusiv anul din care societatea nu a mai folosit terenurile în scopul activităților sale economice), în conformitate cu prevederile art. 149 din Codul fiscal.

Având în vedere cele de mai sus, OIF au stabilit în sarcina societății TVA suplimentară de plată în cuantum de 1.642.830 lei.

Reclamanta a precizat că încă de la momentul ac hiziției terenurilor, intenția s ocietății a fost de a le utiliza în scopul operațiunilor sale taxabile, respectiv în scopul obținerii de venituri / profit prin închirierea acestora cu TVA. în acest sens, a intenționa t și intenționează să acorde dreptul de superficie asupra terenurilor contra unei remunerații.

Terenurile au fost acordate spre folosința societății G__ TEXTILES fără a se agrea la acel moment plata unei remunerații de către aceasta din urmă, această înțelegere urmând a fi aplicabilă doar pentru perioada de început a activității economice a G__ TEXTILES, până la momentul la care activitățile economice ale acesteia vor fi mai dezvoltate și, în consecință, G__ TEXTILES va fi într-o poziție mai bună din punct de vedere financiar.

Astfel, contractul de acordare a dreptului de superficie urmează să fie modificat corespunzător în viitorul apropiat în sensul includerii unei remunerații pentru folosința terenurilor.

societatea a optat pentru taxarea operațiunilor de închiriere a bunurilor imobile (terenurile în discuție), în conformitate cu prevederile art. 292 alin. (3) din Codul fiscal, prin depunerea în atenția organelor fiscale competente a notificării privind opțiunea de taxare a operațiunilor de închiriere a acestor bunuri imobile (Anexa nr. 11).

Intenția s ocietății a fost și este aceea de a utiliza cele două terenuri în scopul unor operațiuni taxabile din punct de vedere TVA, ce permit exercitarea dreptului de deducere a TVA. însă, din motive comerciale, aceasta a hotărât să acorde pentru o perioadă de timp dreptul de superficie către G__ TEXTILES fără a percepe o remunerație în acest sens.

Prin urmare, societatea va acorda dreptul de folosință asupra terenurilor către G__ TEXTILES contra unei remunerații, neexistând o obligație de ajustare a TVA dedusă inițial.

Referitor la dreptul de deducere a TVA aferentă achiziției celor două terenuri reclamanta a arătat că p otrivit art. 297 alin. (4) Cod fiscal, respectiv art. 145 alin. (2) vechiul Cod fiscal:

„Orice persoană impozabilă are dreptul de a deduce TVA aferentă achizițiilor, cu condiția ca acestea să fie utilizate în scopul următoarelor operațiuni: a) operațiuni taxabile;[…]”

A rt. 299 Cod fiscal, respectiv art. 146 din vechiul Cod fiscal prevede că pentru TVA datorată sau plătită, pentru bunurile care au fost livrate sau urmează să fie livrate, persoana impozabilă trebuie să dețină o factură corectă.

Hotărârea Guvernului nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Codului fiscal („Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal”), cu modificările și completările ulterioare prevede la punctul 69 alin. (1) că:

„[…] persoana impozabilă poate deduce taxa aferentă achizițiilor dacă sunt îndeplinite condițiile de fond prevăzute la pct. 67 alin. (1), precum și formalitățile prevăzute la art. 299 din Codul fiscal.”

Dispoziții similare celor redate mai sus erau prevăzute și de pct. 45 alin. (2) din Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a vechiului Cod fiscal („Normele metodologice de aplicare a vechiului Cod fiscal”), așa cum era acesta aplicabil în anul 2 012, respectiv în anul 2013:

„Pentru exercitarea dreptului de deducere prevăzut la alin. (1) trebuie îndeplinite condițiile și formalităț ile prevăzute la art. 145 – 147^ 1 din Codul fiscal […]”

De asemenea, punctul 67 din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal prevede la alin. (1) – (4) unele dintre princ ipiile stabilite de jurisprudenț a UE privind dreptul de deducere a TVA, principii care reprezintă interpretarea dată de Curtea de Justiție a Uniunii Europene („CJUE”) dispozițiilor Directivei Europene de TVA9 și, astfel, sunt obligator ii pentru statele membre ale UE.

Deși prevederile de mai sus nu erau menționate în legislația de TVA românească aplicabilă în anii 2012 și 2013, acestea reprezintă principii aplicabile conform legislației și jurisprudenței europene și trebuie respectate chiar dacă nu există prevederi exprese în acest sens în legislația națională.

Prin urmare, coroborând prevederile legislației de TVA menționate mai sus, rezultă că dreptul de deducere a TVA aferentă achizițiilor poate fi exercitat dacă bunurile/serviciile achiziționate sunt destinate operațiunilor taxabile (condiție substanțială) și beneficiarul deține o factură (condiție formală).

Reclamanta a subliniat faptul că în cazul specific al G__ A_________, intenția s ocietății a fost și este aceea de a utiliza în viitor cele două terenuri în scopul unor operațiuni taxabile din punct de vedere T VA, motiv pentru care consideră condițiile de fond pentru asigurarea deducerii TVA ca fiind îndeplinite.

C ele două facturi de achiziție a terenurilor respectă prevederile legale privind forma acestora, astfel cum rezultă din documentele anexate. (Anexa nr. 12 – facturi achiziție terenuri).

Reclamanta a solicitat să se ia ac t de faptul că, fără îndoială, societatea îndeplinește condițiile impuse de legislația UE privind TVA și de legislația națională în materie de TVA pentru a beneficia de dreptul de deducere a TVA la momentul achiziției celor două terenuri.

A vân d în vedere faptul că intenția s ocietății a fost dintotdeauna de a utiliza terenurile în scopul unor operațiuni cu drept de deducere, iar acordarea fără remunerație a dreptului de folosință a terenurilor a avut un caracter temporar, din motive economice obiective, nu se justifică impunerea unei obligații de ajustare a dreptului de deducere a TVA aferentă achiziției terenurilor.

În opinia reclamantei chiar și în situația în care ar exista o obligație de ajustare a TVA dedusă inițial (deși aceast a nu există în cazul de față), societatea nu ar trebui penalizată definitiv pentru utilizarea curentă a terenurilor prin impunerea efectuării unei ajustări pentru întreaga perioadă de ajustare rămasă, ci ar trebui penalizată, atunci când este cazul, doar cu privire la acea perioada în care terenurile nu au fost utilizate în scopul unor operațiuni care să permită exercitarea dreptului de deducere a TVA.

În situația în care s-ar impune o ajustare a TVA dedusă, aceasta ar trebui stabilită anual, exclusiv pentru acei ani în care ar exista o obligație de ajustare (când, de exemplu, bunul a fost utilizat pe parcursul anului exclusiv pentru operațiuni ce nu permit exercitarea dreptului de deducere a TVA).

C onform prevederilor art. 187 din Directiva Europeană de TVA:

„( 1) În cazul bunurilor de capital, regularizarea este operată pe o perioadă de cinci ani, incluzând anul în care bunurile au fost achiziționate sau fabricate. Cu toate acestea, statele membre își pot baza regularizarea pe o perioadă de cinci ani compleți de la data la care bunurile sunt utilizate prima dată. în cazul bunurilor imobile achiziționate ca bunuri de capital, perioada de regularizare poate fi prelungită până la 20 de ani.

(2) Regularizarea anuală se efectuează numai pentru o cincime din TVA aplicată bunurilor de capital sau, în cazul prelungirii perioadei de regularizare, pentru o fracțiune corespunzătoare din TVA.

Regularizarea prevăzută la primul paragraf se efectuează în funcție de modificările dreptului de deducere în anii următori față de anul în care bunurile au fost achiziționate, fabricate sau, după caz, utilizate prima dată .”

În cazul prelungirii perioadei de ajustare (i.e. de către Statele Membre, cum este și în cazul României), ajustarea ar trebui efectuată pentru o fracțiune corespunzătoare a TVA dedusă inițial, respectiv 1/20.

D in dispozițiile art. 189 din Directiva Europeană de TVA, se menționează faptul că în aplicarea art. 187, Statele Membre pot adopta următoarele măsuri:

– Definirea conceptului de bun de capital;

– Stabilirea valorii TVA care este luată în consi derare la efectuarea ajustării;

– Adoptarea oricăror masuri necesare pentru a se asigura că ajustarea de TVA nu creează avantaje nejustificate;

– Permiterea simplificărilor administrative.

Reclamanta a subliniat faptul că d eși art. 189 din Directiva Europeană de TVA acordă Statelor Membre o anumită flexibilitate în implementarea prevederilor și condițiilor privind ajustarea TVA, conform art. 187, acest fapt nu afectează totuși caracterul clar, precis și necondiționat al obligației efectuării anuale a ajustării de TVA prevăzută de art. 187 din Directiva Europeană de TVA .

D ispozițiile art. 187 alin. (2) din Directiva Europeană de TVA trebuie interpretate în sensul că au efect direct pentru c____________, persoane impozabile, astfel încât poate fi invocat de către aceștia în fața instanțelor naționale în vederea susținerii efectuării unei ajustări de TVA anuale, rezultând astfel o obligație de ajustare a TVA doar pentru acea perioada în care bunurile imobile nu au fost utilizate în scopul unor operațiuni care să permită exercitarea dreptului de deducere a TVA și nu pentru întreaga perioadă de ajustare rămasă, așa cum susțin în mod eronat OIF.

D ecizia OIF de a impune societății obligația de a ajusta TVA pentru întreaga perioadă de ajustare rămasă încalcă principiul proporționalității consacrat expres la art. 5 alin. (4) din Tratatul privind funcționarea Uniunii Europene și analizat în jurispruden ța CJUE .

Conform acestui principiu, măsurile impuse de autoritățile fiscale nu ar trebui să depășească ceea ce este necesar pentru asigurarea stabilirii corecte a TVA. Astfel, faptul că OIF impun societății o ajustare de TVA în favoarea statului pentru întreaga perioadă rămasă, pentru ca ulterior, la momentul taxării operațiunilor de închiriere a celor două terenuri (urmare a primi rii unei remunerații aferente) societatea să poată efectua ajustări pozitive anual, este contrar prevederilor legislației europene de TVA și încalcă principiul proporționalității.

Reclamanta a precizat că decizia OIF de a impune s ocietății obligația de a ajusta TVA pentru întreaga perioadă de ajustare rămasă contravine și principiului neutralității.

C onform punctului 78 din cazul C-255/02 Halifax12, dezbătut la CJUE, principiul neutralității TVA impune degrevarea în totalitate a persoanelor impozabile de costul cu TVA datorată sau plătită în cursul tuturor activităților economice. S istemul armonizat al TVA urmărește ca toate activitățile economice, oricare ar fi scopul sau rezultatul acestora să fie impozitate de o maniera neutră, dacă acestea sunt, în principiu, subiect de TVA.

În cazul de față, societatea nu a fost impozitată într-o manieră neutră, ci dimpotrivă, prin ajustarea TVA pentru întreaga perioadă rămasă, așa cum a fost aceasta impusă în mod eronat de c ătre OIF, s-a creat la nivelul s ocietății o povară fiscală nejustificată, care contravine principiilor sistemului comun al TVA, ce ar trebui să fie garantate fiecărui contribuabil.

A ceastă povară fiscală este cu atât mai greu de supor tat în cazul de față, întrucât societatea își va putea recupera în totalitate costurile cu TVA ajustată abia la sfârșitul celor 20 de ani de ajustare, deși în această perioadă va utiliza bunurile imobile ce fac obiectul ajustării în scopul operațiunilor taxabile, ce permit exercitarea dreptului de deducere a TVA. Așadar, din punct de vedere economic, la nivelul s ocietății cash-flow-ui va fi afectat în mod negativ de sarcina fiscală generată de efectuarea ajustării de TVA pe întreaga perioadă de ajustare rămasă.

În opinia reclamantei autoritățile fiscale au dreptul să verifice modul în care contribuabilii se conformează și aplică prevederile legale, însă acestea nu pot impune condiții suplimentare celor prevăzute de legislația națională sau europeană, ci trebuie să se limiteze la analiza condițiilor referitoare la ajustarea TVA pentru bunuri imobile, așa cum sunt ele prevăzute de legislația națională, în măsura în care aceasta nu contravine Directivei Europene de TVA, precum și de jurispruden ț a europeană (ce reflectă interpretarea prevederilor Directivei Europene de TVA).

Statele Membre trebuie să recurgă la mijloace care, deși permit să se atingă în mod eficient obiectivul stabilirii și colectării corecte a TVA, respectiv al prevenirii unei posibile fraude sau evaziuni fiscale, aduc cât mai puțin atingere obiectivelor și principiilor stabilite prin legislația europeană, precum principiile neutralității și proporționalității.

Reclamanta a susținut că TVA stabilită suplimentar a fost calculată în baza unor prevederi ale legislației naționale ce au fost ulterior modificate prin Ordonanța de urgență nr. 84/2016 pentru modificarea și ______________________ normative din domeniul financiar-fiscal („OUG 84/2016″).

Astfel, OUG 84/2016 a modificat regulile de ajustare a TVA în cazul bunurilor de capital, în sensul renunțării la ajustarea unică (efectuată o singură dată pentru întreaga perioadă de ajustare rămasă), așa cum era aceasta prevăzută anterior de legislația de TVA în anumite situații, legislație invocată chiar de către organele de inspecție fiscală, în favoarea unei ajustări anuale, pentru 1/20 din TVA dedusă la achiziția / construcția bunului de capital.

Conform dispozițiilor art. 305 Cod fiscal astfel cum acestea au fost modificate de OUG nr. 84/2016:

„(5) Ajustarea taxei deductibile se efectuează astfel: a) pentru c azurile prevăzute la alin. (4) li t. a), ajustarea se efectuează în cadrul perioadei de ajustare prevăzute la alin. (2), pentru o cincime sau, după caz, o douăzecime din taxa dedusă inițial, pentru fiecare an în care apare o modificare a destinației de utilizare. Ajustarea[…] se efectuează în perioada fiscală în care intervine evenimentul care generează obligația de ajustare sau, după caz, în ultima perioadă fiscală a fiecăruia an, în condițiile prevăzute prin normele metodologice. […]”

Reclamanta a arătat că m odificarea legislației naționale, așa cum s-a arătat mai sus, s-a datorat neconformității acesteia cu prevederile Directivei Europene de TVA, fapt ce ar fi putut declanșa o procedură de infringement de către Comisia Europeană.

Este relevantă expunerea de motive a legiuitorului cu privire la OUG 84/2016 care, printre altele, cuprinde și următorul paragraf referitor la motivul schimbării legislative în ceea ce privește modalitatea de stabilire a ajustărilor de TVA:

„[…] necesitatea compatibilizării legislației naționale cu prevederile Directivei 2006/112/CE privind sistemul comun al TVA, în vederea evitării declanșării procedurii de infringement pentru transpunerea incorectă a prevederilor referitoare la ajustarea TVA pentru bunurile de capital, ca urmare a deschiderii dosarului EU Pilot 8399/16/TAXU și angajamentului asumat față de Comisia Europeană de modificare a legislației naționale începând cu 1 ianuarie 2017″

În opinia reclamantei se admite faptul că prevederile referitoare la ajustarea TVA pentru bunurile de capital, în vigoare înainte de 1 ianuarie 2017, nu erau aliniate cu prevederile legislației europene de TVA.

Prin urmare, nu ar trebui stabilite obligații suplimentare reprezentâ nd TVA în sarcina s ocietății în baza unor prevederi legislative contrare legislației de TVA europene.

În susținerea argumentelor pre zentate mai sus, reclamanta a învederat prevederile art. 4 din Tra tatul privind Uniunea Europeană.

Interpretarea dată de CJUE principiului cooperării loiale indică, printre altele, faptul că instanțele naționale treb uie să interpreteze legislația i nternă în spiritul legislației comunitare relevante, iar prevederile procedurale interne nu pot face imposibilă sau excesiv de dificilă exercitarea drepturilor conferite de legislația comunitară.

Art. 4 al Tratatului privind Uniunea Europeană trebuie respectat de toate persoanele și la toate nivelele structurilor legale și constituționale ale Statelor Membre, astfel nu doar de autoritățile și administrația la nivel central, dar și de autoritățile și administrația la nivel local, precum și de sistemul judiciar inclusiv instanțele de contencios administrativ și fiscal.

C onform art. 11 alin. (11) Cod fiscal:

„ În domeniul taxei pe valoarea adăugată și al accizelor, autoritățile fiscale și alte autorități naționale treb uie să țină cont de jurisprudenț a Curții de justiți e a Uniunii Europene.”

Pe cale de consecință, OIF ar fi treb uit să țină cont de jurisprudenț a europeană în determinarea existenței une i obligații de TVA, jurisprudență ce constituie interpretarea legislației de TVA europene care, prevede efectuarea unei ajustări anuale a dreptului de deducere a TVA pentru bunuri imobile, atunci când există o astfel de obligație de ajustare.

Reclamanta a considerat că răspunsul OIF la Punctul de vedere depus de s ocietate, prin care se precizează că „organele de inspecție fiscală au obligația de a aplica prevederile legale în materie, respectiv prevederile Codului fiscal, așa cum sunt ele reglementate de către legiuitor la momentul la care se localizează deficiența”, este nefondat și fără temei legal .

În opinia reclama ntei OIF au încălcat grav prevederile legislative europene în materie de TVA, precum și principiile proporționalită ții și neutralității, impunând s ocietății obligații suplimentare de TVA fără a determina situația de fapt fiscală corectă și completă a acesteia și fără a stabili corect baza impozabilă, refuzând să efectueze toate demersurile necesare în vederea stabilirii acestor aspecte în virtutea rolului său activ și susținând în mod nefondat că „[OIF] au obligația de a aplica prevederile legale în materie, respectiv prevederile Codului fiscal, așa cum sunt ele reglementate de către legiuitor la momentul la care se localizează deficiența”.

Reclamanta a solicitat să se dispună anularea Deciziei de impunere și a RIF în ceea ce privește suma de 1.642.830 lei, reprezentând TVA stabilită suplimentar la plată în sarcina societății , ca urmare a impunerii efectuării de ajustări de TVA în legătură cu cele două terenuri întrucât, societatea nu avea obligația efectuării unor astfel de ajustări.

OIF a susțin ut în cuprinsul RIF (par. 5, pag. 8 din RIF) că în perio ada supusă inspecției fiscale, societatea a achiziționat servicii în beneficiul G__ TEXTILES, pe care le-a refacturat parțial către aceasta din urmă, neexistând un contract între părți în acest sens.

În continuar e , OIF a precizat că, până în luna august 2017, societatea nu a refacturat și restul costurilor cu serviciile ce se regăsesc înregistrate în contul contabil 231 „Imobilizări corporale în curs de execuție”, în cuantum de 6.790.622 lei baza impozabilă, respectiv 1.540.968 TVA aferentă, c u toate că, potrivit acestora, societatea ar fi avut obligația să refactureze serviciile chiar de la momentul primirii acestora.

Mai mult, ca răspuns la explicația societății referitoare la faptul că investiția nu este încă finalizată, urmând ca aceste cheltuieli să se refactureze la momentul punerii ei în funcțiune, OIF au precizat faptul că obligația re-facturării serviciilor achiziționate în favoarea altei societăți nu este condiționată de finalizarea investiției la nivelul societății .

OIF a precizat că sunt îndreptățite să impună re-facturarea cheltuielilor de la G__ A_________ către G__ TEXTILES, din următoarele motive:

-Societatea a refacturat anumite cheltuieli către G__ TEXTILES începând cu luna ianuarie 2017;

– Investiția în beneficiul căreia au fost achiziționate serviciile este cea efectuată de G__ TEXTILES;

– Legiuitorul nu lasă la latitudinea părților implicate într-o tranzacție să stabilească de comun acord momentul la care trebuie efectuată re-facturarea, existând pr evederi legale privind exigibilitatea TVA.

Reclamanta a arătat că OIF a stabilit în sarcina societății obligații de TVA suplimentare în cuantum total de 1.540.968 lei, aferen te serviciilor ce nu au fost re- facturate către G__ TEXTILES, ci au fost capitalizate în contul contabil 231 „Imobilizări corporale în curs de execuție”.

L a momentul achiziției serviciilor, societatea avea intenția de a utiliza aceste servicii în desfășurarea activităților sale economice viitoare și de a finaliza investiția începută, respectiv construirea a două hale pentru producția de țesături tehnice pentru industria auto, în localitatea Albești.

Totuși, urmare a faptului că circumstanțele economice și comerciale s-au schimbat, societatea a decis că nu mai poate finaliza această investiție.

Prin urmare, la momentul achiziției serviciilor, nu se putea pune problema unei re-facturări către G__ TEXTILES având în vedere că societatea intenționa să le utilizeze în scopul activităților economice proprii.

L a momentul la care societatea a efectuat achizițiile aferente cheltuielilor înregistrate în contul 231, G__ TEXTILES nu începuse să desfășoare activități economice. Prin urmare, nu se poate susține că G__ A_________ a acționat în contul G__ TEXTILES la momentul achiziției serviciilor, caz în care societatea ar fi avut obligația re-facturării costurilor efectuate în beneficiul G__ TEXTILES.

În opinia reclamantei în cazul de față, nu poate fi vorba despre ach iziții ce au fost efectuate de s ocietate în contul G__ TEXTILES, societatea acționând în nume și în cont propriu.

N u sunt aplicabile dispozițiile art. 271 alin. (2) Cod fiscal (art. 129 alin. (2) vechiul Cod fiscal), având în vedere faptul că societatea a acționat în nume și în cont propriu, și nu în contul G__ TEXTILES, în condițiile în care G__ TEXTILES nu desfășura activități economice.

I ncetarea lucrărilor aferente investiției nu obligă societatea să refactureze costurile efectuate către o altă societate, re-facturarea putând fi realizată doar în situația în care exista o înțelegere comercială între părți în acest sens.

A tât timp cât nu exista o relație contractuală între părți cu privire la o anumită prestare de servicii / livrare de bunuri în schimbul unei remunerații agreate, nu poate fi vorba despre o livrare de bunuri / prestare de servicii în beneficiul G__ TEXTILES, aspect ce reiese și din jurisprudența CJUE în materie de TVA .

O rganele de inspecție fiscală nu pot impune celor două societăți implicate (G__ A_________ și G__ TEXTILES) modul în care acestea ar trebui să își structureze activitatea economică, considerând că anumite costuri ar trebui re – facturate de G__ A_________ către G__ TEXTILES și , mai mult, impunând obligații de TVA suplimentare în legătură cu aceste re-facturări, în special atunci când părțile nu au agreat nimic cu privire la aceste aspecte, ținând cont și de faptul că G__ A_________ nu a acționat pe seama G__ TEXTILES atunci când a efectuat respectivele costuri.

Reclamanta a susținut că așa cum se menționează și în RIF chiar de către OIF, societatea a refacturat către G__ TEXTILES costurile care au adus valoare adăugată activității economice a acesteia din urmă (de ex. cheltuieli de racordare la rețeaua de energie electrică), costuri ce erau aferente unor lucrări începute de către G__ A_________, ce în final au adus beneficii G__ TEXTILES. I nsă, acest fapt nu poate conduce la concluzia că toate cheltuielile înregistrate de Societate în contul 231 au fost efectuate în beneficiul G__ TEXTILES și , în consecință, că ar trebui re – facturate către aceasta din urmă.

În ipoteza în care anumite costuri ar trebui, într-adevăr, re – facturate de G__ A_________ către G__ TEXTILES, urmare a înțelegerii dintre părți, momentul la care ar trebui efectuată re-facturarea poate fi stabilit doar de comun acord de către cele două părți implic ate.

G__ A_________ poate refactura costurile doar în prezența unui acord încheiat cu G__ TEXTILES și cu condiția ca respectivele costuri să aducă un beneficiu acestei societăți, nicidecum la solicitarea organelor de inspecție fiscală.

Conform prevederilor legale aplicabile în perioada 2013-2015, respectiv punctul 19 alin. (4) din Nomelor Metodologice de aplicare a vechiului Cod fiscal, cu modificările și completările ulterioare (HG 44/xxxxx), ce conține prevederi privind aplicarea art. 137 din vechiul Cod fiscal:

„ În cazul în care se refacturează cheltuieli efectuate pentru altă persoană, respectiv atunci când o persoană impozabilă primește o factură sau alt document pe numele său pentru livrări de bunuri/prestări de servicii/importuri efectuate în beneficiul altei persoane și refacturează contravaloarea respectivelor livrări/prestări/importuri, se aplică structura de comisionar conform prevederilor pct. 6 alin. (3) și (4) sau, după caz, ale pct. 7 alin. (2). Totuși, structura de comisionar nu se aplică în situația în care se aplică prevederile pct. 18 alin. (8). Persoana care refacturează cheltuieli nu este obligată să aibă înscrisă în obiectul de activitate realizarea livrărilor/prestărilor pe care le refacturează. Spre deosebire de situația prezentată la alin. (3), în cazul structurii de comisionar persoana impozabilă are dreptul la deducerea taxei aferente achizițiilor de bunuri/servicii care vor fi re – facturate, în condițiile legii, și are obligația de a colecta taxa pe valoarea adăugată pentru operațiuni le taxabile.”

Conform prevederilor legale aplicabile începând cu 2016, respectiv punctul 31 alin. (6) din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, ce conține prevederi privind aplicarea art. 286 Cod fiscal:

„ În măsura în care persoana impozabilă poate face dovada că singurul scop este re-facturarea de cheltuieli, […] nu este obligată să aibă înscrisă în obiectul de activitate realizarea livrărilor/prestărilor pe care le refacturează. […] în cazul structurii de comisionar persoana impozabilă are dreptul la deducerea taxei aferente achizițiilor de bunuri/servicii care vor fi refacturate, în condițiile legii, și are obligația de a colecta taxa pe valoarea adăugată pentru operațiunile taxabile. Se consideră că la aplicarea structurii de comisionar exigibilitatea pentru operațiunile refacturate intervine la data emiterii facturii de către persoana care refacturează cheltuieli efectuate pentru alte persoane, indiferent de natura operațiunilor refacturate. Pentru fiecare cheltuială refacturată se va aplica regimul fiscal al operațiunii de re-facturare, referitoare, printre altele, la locul livrării/prestării, cotele, scutirile livrării/prestării refacturate.”

P revederile de mai sus au fost citate în cuprinsul RIF și de către OIF (par. 5, pag. 11 și par. 3, pag. 12 din RIF), însă acestea au considerat că pot impune societății obligația de a emite facturi către G__ TEXTILES chiar și în situația în care societatea nu a efectuat operațiuni impozabile, fapt ce contravine prevederilor legislației de TVA și anu me, prevederile art. 155 alin. (5) din vechiul Cod fiscal, aplicabile în perioada 2013-2015, respectiv prevederile art. 319 alin. (6) din Codul fiscal, aplicabile începând cu anul 2016:

„(5) Persoana impozabilă trebuie să emită o factură către fiecare bene ficiar,

în următoarele situații:

a) pentru livrările de bunuri sau prestările de servicii efectuate; […]”

P entru a considera că se aplică o structură de comisionar, este necesar ca o persoană să efectueze cheltuieli pentru alte persoane, o r, în cazul de față, societatea a efectuat cheltuieli destinate propriilor activități economice și nu pentru activitățile econo mice realizate de alte persoane, p rin urmare, nu se poate considera că se aplică structura de comisionar.

Reclamanta a subliniat faptul că , contrar opiniei OIF, nu se poate considera că societatea a efectuat livrări de bunuri / prestări de servicii pentru care să fi avut obligația emiterii de facturi.

C hiar și în situația în care structura de comisionar ar fi aplicabilă (deși nu este cazul), conform prevederilor legale redate mai sus, exigibilitatea TVA în cazul nefacturării de cheltuieli intervine la momentul emiterii facturii de către persoana care refacturează cheltuieli efectuate pentru alte persoane, și nu la momentul la care persoana ce refacturează a efectuat acele cheltuieli (respectiv, data achiziției inițiale a bunurilor / serviciilor), contrar opiniei OIF, conform căreia re-facturarea cheltuielilor ar fi trebuit efectuată de către Societate la momentul achiziției serviciilor.

În cazul de față, societatea nu a emis facturi pentru cheltuielile înregistrate în contul 231, aflate în soldul acestui cont la sfârșitul lunii august 2017 aceasta neavând obligația emiterii de facturi întrucât nu a efectuat livrări de bunuri / prestări de servicii că tre G__ TEXTILES.

În opinia reclamantei nu se poate considera că a intervenit exigibilitatea TVA, respectiv obligația societății de a colecta TVA (în eventualitatea în care aceasta ar fi realizat cheltuieli în beneficiul altei persoane).

D eși OIF citează în cuprinsul RIF prevederile legale cu privire la exigibilitatea TVA în cazul re-facturărilor de cheltuieli, acestea nu le aplică, considerând eronat, fără temei legal, că sunt aplicabile alte reguli cu privire la exigibilitatea TVA în cazul societății .

I ntenția OIF de a impune obligații de TVA nedatorate în sarcina societății și mai mult, intenția de a considera că aceste obligații devin exigibile la o dată la alegerea OIF (nu la data prevăzută de legislația de TVA națională), ceea ce nu poate conduce decât la prejudicierea societății .

În cuprinsul RIF, OIF susțin că: „prin modul în care a procedat, […] societatea verificată a încălcat prevederile art. 134^ 1 alin (1) din Legea nr. 571/2013 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, potrivit căruia faptul generator intervine la data livrării bunurilor sau la data prestării serviciilor, co roborat cu prevederile art. 134^ 2 alin (1) din același act normativ, potrivit căruia exigibilitatea taxei intervine la data la care are loc faptul generator”. OIF acuză în mod neîntemeiat societatea de încălcarea unor prevederi legislative ce nu îi sunt aplicabile, întrucât, nu se poate considera că a intervenit exigibilitatea TVA, respectiv obligația societății de a colecta TVA.

R eferitor la modul în care OIF au calculat obligațiile suplimentare reprezentând TVA, reclamanta a evidențiat faptul că organele de inspecție fiscală nu au determinat situația corectă și completă a societății și nu au stabilit corect baza impozabilă, prin analiza fiecărei operaț iuni în parte.

În s ituația privind facturile de servicii prestate în beneficiul societății G__ TEXTILES (Anexa nr. 13), la stabilirea valorii TVA colectată aferentă sumelor nefacturate/refacturate parțial de către Societate, pentru care OIF sunt de părere că ar fi trebuit efectuată re-facturarea în totalitate a costurilor, au fost calculate sume reprezentând TVA colectată aferente unor operațiuni ce sunt în afara sferei de TVA. C âteva exemple de astfel de cazuri:

– Taxă inspecție în construcții: TVA colectată suplimentar de OIF 3,696 RON, pe baza extrasului de cont;

– Taxă certificate urbanism: TVA colectată suplimentar de OIF 82 RON, pe baza facturilor nr. 9 și 10 din 02.09.2013 și facturii nr. 24/14.11.2013 primite de la furnizorul ________________________________> – Taxă autorizație construcție: TVA colectată suplimentar de OIF 106 RON, pe baza facturii nr. 271/02.11.2016, primită de la furnizorul Județul M____.

T axele pot fi incluse în baza de impozitare a unor operațiuni în sfera TVA și, prin urmare, supuse TVA, doar în măsura în care reprezintă cheltuieli accesorii anumitor livrări de bunuri / prestări de servicii, neaplicabil în speță.

Reclamanta a arătat că potrivit legislației naționale de TVA redată mai sus, pentru fiecare cheltuială re – facturată ( în ipoteza în care aceasta ar fi trebuit refacturată), ar fi trebuit să se țină seama de regimul fiscal al operațiunii re – facturate, lucru trecut cu vederea de OIF, care nu au analizat în detaliu fiecare operațiune inclusă în Situația din Anexa nr. 13 atașată prezentei cereri.

OIF au concluzionat că aceste servicii, primite în perioada august 2013 – iunie 2014 au fost efectuate în beneficiul G__ TEXTILES, motiv pentru care au procedat la stabilirea unor sume suplimentare de TVA colectată în valoare totală de 330,852 RON, prin imp unerea re – facturării serviciilor către G__ TEXTILES (a se vedea Anexa nr. 13 ce conține Situația privind facturile de servicii prestate în beneficiul societății G__ S_____ Textiles RO), iar, pe de altă parte, OIF au concluzionat pentru aceleași tipuri de servicii juridice primite de la aceiași doi furnizori Noerr Finance&Tax SRL și SPRL Menzer&Bachmann Noerr în perioada martie – iunie 2013 ca serviciile nu au fost utilizate de către Societate, stabilind o taxă pe valoare adăugată suplimentară de plată în sumă totală de 43.120 RON prin impunerea ajustării TVA dedusă inițial, provenind din trei facturi similare ca tip de servicii cu cele propuse spre refacturare către G__ TEXTILES (Anexa nr. 14).

Având în vedere motivarea contradictorie a organelor de inspecție fiscală din cuprinsul RIF, rezultă că acestea nu aplică în mod consecvent prevederile legisl ației fiscale în materie de TVA, chiar și în situația în care societatea ar fi efectuat re-facturări de cheltuieli către G__ TEXTILES, exigibilitatea TVA ar fi intervenit la momentul emiterii facturilor de către Societate și nu la momentul la care societatea a înregistrat facturile de servicii de la furnizorii săi, după cum susțin în mod eronat OIF, aspecte prevăzute expres de dispozițiile Normelor metodologice de aplicare a Codului fiscal, așa cum rezultă din prevederile legale invocate anterior.

Reclamanta a susținut că d eși OIF afirmă că legiuitorul nu lasă la latitudinea părților implicate într-o tranzacție să stabilească de comun acord momentul la care trebuie efectuată re-facturarea, acestea nu iau în considerare faptul că, pentru a se aduce în discuție problema datei la care ar trebui efectuată o re-facturare, ar trebui să existe o tranzacție ce presupune re-facturarea de cheltuieli, respectiv un acord între părți în acest sens. În cazul de față, nu exista nicio tranzacție, respectiv o operațiune în sfera TVA efectuată între G__ A_________ și G__ TEXTILES. Prin urmare, nu se poate pune problema exigibilității TVA într-o situație în care nu a fost efectuată nicio operațiune în sfera TVA pentru care să existe obligația colectării TVA la un anumit termen.

C hiar dacă societatea a refacturat anumite cheltuieli către G__ TEXTILES, acest fapt nu poate conduce la concluzia că toate cheltuielile efectuate de Societate ar trebui re – facturate către G__ TEXTILES. OIF au utilizat informațiile privind anumite operațiuni efectuate între cele două societăți pentru a justifica impunerea unei obligații de colectare a TVA (urmare a re-facturării) în legătură cu anumite costuri ale G__ A_________ (cele înregistrate în contul ‘231’), fără însă a analiza dacă impunerea unei astfel de obligații are substanță economică, respectiv dacă acele cheltuieli impuse a fi re -facturate au fost efectuate de s ocietate în contul și , în consecință, în beneficiul G__ TEXTILES.

În opinia reclamantei OIF a considerat în mod eronat că acele costuri înregistrate de Societate sunt aferente investiției G__ TEXTILES doar pentru că aceasta din urmă a solicitat și a obținut un ajutor de stat pentru realizarea investiției, în condițiile în care societatea are propriile sale proiecte de investiții independente de proiectele de investiții ale G__ TEXTILES.

L a momentul angajării anumitor costuri de către G__ A_________ nu se cunoștea faptul că investiția realizată de G__ TEXTILES va fi finalizată cu succes întrucât nu existau informații privind aprobarea proiectului de ajutor de stat solicitat de G__ TEXTILES, această aprobare fiind acordată în luna februarie 2014. Astfel, costurile respective au fost angajate de G__ A_________ în nume propriu și în contul său, fără ca angajarea costurilor să depindă de investițiile G__ TEXTILES.

Reclamanta a subliniat faptul că, la momentul achiziționării serviciilor în cauză, societatea a intenționat să le utilizeze în activitatea pr oprie, iar la un moment ulterior rea lizării cheltuielilor de către s ocietate a rezultat un beneficiu pentru G__ TEXTILES prin continuarea de către aceasta a demersurilor făcute de s ocietate pentru investiția ce nu s-a concretizat. Prin urmare, nu se poate susține existența unei obligații a societății de a refactura cheltuielile la momentul înregistrării facturilor aferente.

Raportat la obligațiile fiscale accesorii, respectiv dobânzi, penalități și penalități de nedeclarare, reclamanta a arătat că în cauză este incident principiul accesorium sequitur principale, motivele care au stat la baza contestării obligațiilor principale fiind de asemenea valabile în ceea ce privește obligațiile accesorii, nefiind astfel justificată impunerea de obligații fiscale acces orii.

Reclamanta a solicitat să se dispună anularea Deciziei de impunere și RIF în ceea ce privește suma de 1.540.968 lei reprezentând obligații de TVA suplimentare impuse în sarcina societății .

OIF susțin e că societatea a înregistrat în evidența contabilă recepția unui mijloc fix, constând în Hala Industrială Țesătorie 1 („Ha/a”), în costul acestei investiții fiind încorporate achiziții de servicii juridice primite de Societate de la Noerr Finance & Tax SRL și SPRL Menzer&Bachmann Noerr în perioada martie 2013 – iunie 2013 (pct. c, pag. 13 din RIF) .

În continuare, OIF a susțin ut că aceste servicii încorporate în costul de producție al Halei nu au fost în fapt utilizate niciodată de G__ A_________ întrucât serviciile au fost acordate în legătură cu ajutorul de stat ce a fost solicitat în final de către G__ TEXTILES (par. 4, pag. 13 din RIF).

Reclamanta a arătat că OIF menționează că serviciile juridice în discuție au fost efectuate în scopul obținerii ajutorului de stat pentru efectuarea investiției de tip Greenfield de către G__ TEXTILES și „nu au fost refacturate către societatea beneficiară” G__ TEXTILES. Prin urmare, OIF au constatat că „serviciile în cauză nu au fost utilizate de către societatea verificată”.

Astfel OIF a reținut că aceste servicii au fost realizate în beneficiul unei alte societăți din grup, respectiv G__ TEXTILES, însă au rămas înregistrate în evidența contabilă a societății .

În opinia OIF societatea ar fi trebuit să efectueze ajustarea TVA dedusă inițial pentru serviciile menționate mai sus, având în vedere că a cestea nu au fost utilizate de s ocietate, în conformitate cu art. 148 alin. (1) lit. c) vechiul Cod fiscal și pct. 53 alin. (6) din Normele metodologice de aplicare a vechiului Cod fiscal, impunând altfel obligații de TVA suplimen tare la nivelul societății în cuantum de 43.120 lei.

Din coroborarea prevederilor art. 297 alin. (4) lit. a) Cod fiscal cu dispozițiile art. 299 alin. (1) lit. a) și b) Cod fiscal, reiese că dreptul de deducere a TVA aferentă achizițiilor realizate poate fi exercitat de o persoană impozabilă dacă serviciile achiziționate sunt în folosul operațiunilor taxabile (condiție de fond) și persoana impozabilă deține o factură corectă (condiție de formă), prevederile legale neimpunând nicio condiție suplimentară acestor două condiții în ceea ce privește exercitarea dreptului de deducere a TVA.

I ntrucât existența facturilor conforme cu obligațiile de formă impuse de legislația de TVA națională nu a fost pusă sub îndoială de organele de inspecție fiscală, reclamanta se referă în cele ce urmează la condiția de fond, conform căreia societatea are dreptul de a deduce TVA aferentă achizițiilor realizate dacă acestea sunt destinate a fi utilizate în folosul operațiunilor taxabile.

S erviciile juridice au fost achiziționate pentru a fi utilizate în scopul activităților economice ale societății , activități ce permit exercitarea imediată și în totalitate a dreptului de deducere a TVA.

Aceste servicii juridice în cauză au fost achiziționate în scopul dezvoltării / extinderii activităților economice ale societății , asistența / consultanța primită de către s ocietate fiind un factor important în luarea deciziei privind continuarea investiției de tip Greenfield, respectiv a deciziei de efectuare a demersurilor privind obținerea ajutorul ui de stat.

G__ A_________ a avut nevoie de asistentă de specialitate pentru a estima volumul costurilor implicate de investiție, pentru a înțelege condițiile necesare pentru obținerea ajutorului de stat, pentru a cunoaște și interpreta în mod corect legislația cu privire la ajutoarele de stat.

Din motive obiective (de exemplu, considerente comerciale), societatea nu a mai continuat procesul de obținere a ajutorului de stat și nu a finalizat lucrările de investiții începute. Cu toate acestea, nu se poate afirma că serviciile juridice achiziționate nu au fost utilizate de către s ocietate. Din contră, aceste servicii au ajutat G__ A_________ în procesul de luare a deciziei de a continua sau nu i nvestiția, aducând valoare adăug ată activității desfășurate de s ocietate, serviciile având scopul înțelegerii implicațiilor legale aferente planurilor de afaceri ale societății .

OIF consideră în mod eronat că achiziția unor servicii de consultanță juridică cu privire la posibilitatea obținerii unui ajutor de stat obligă beneficiarul acestuia să întreprindă demersuri pentru obținerea ajutorului de stat.

Reclamanta a precizat că astfel de servicii pot conduce atât la efectuarea unor astfel de demersuri, cât și la decizia de a nu efectua aceste demersuri. I nsă, decizia societății asupra modului de utilizare a serviciilor juridice achiziționate nu are impact asupra dreptului de deducere a TVA aferentă serviciilor întrucât acestea sunt în orice si tuație primite și utilizate de s ocietate în scopul activității sale economice.

În opinia reclamantei nu se justifică penalizarea societății prin restricți onarea dreptului de deducere a TVA aferentă costurilor efectu ate în scopul i nvestiției. O astfel de restricționare este contrară prevederil or de TVA naționale și europene.

C onform pre vederilor punctului 67 alin. (17) din Normele metodologice pentru aplicarea Codului fiscal, respectiv pct. 45 alin. (6) din Normele metodologice pentru aplicarea vechiului Codului fiscal:

„ În cazul i mobilizărilor în curs de execuție care nu se mai finalizează, în baza unei decizii de abandonare a executării lucrărilor de investiții, fiind scoase din evidență pe seama conturilor de cheltuieli, persoana impozabilă își poate păstra dreptul de deducere exercitat în baza art. 297 alin. (4) din Codul fiscal, i ndiferent dacă sunt sau nu valorificate prin livrarea imobilizărilor ca atare ori după casare, dacă din circumstanțe care nu depind de voința sa persoana impozabilă nu utilizează niciodată aceste bunuri/servicii pentru activitatea sa economică, astfel cum a fost pronunțată hotărârea Curții Europene de Justiție în Cauza C-37/95 Statul belgian împotriva Ghent Coal Terminal NV. Dreptul de deducere poate fi păstrat și în alte situații în care achizițiile de bunuri/servicii pentru care dreptul de deducere a fost exercitat conform art. 297 alin. (4) din Codul fiscal nu sunt utilizate pentru activitatea economică a persoanei impozabile, din motive obiective, care nu depind de voința sa, astfel cum a fost pronunțată hotărârea Curții Europene de Justiție în Cauza C-l 10 /94 Intercommunale voor zeewaterontzilting (INZO) împotriva Statului belgian.”

Astfel G__ A_________ își poate păstra dreptul de deducere a TVA exercitat în legătură cu achiziții de servicii efectuate cu intenția utilizării acestora în scopul activităților economice, chiar și în situația în care investiția la care acestea se referă nu se mai finalizează din motive obiective, așa cum rezultă și din jurisprudența europeană .

D educerea TVA în cazul achiziției de servicii juridice nu este condiționată de rezultatul prestării acestor servicii (în cazul de față dacă acestea conduc la obținerea sau nu a unei finanțări), ci de utilizarea serviciilor în scopul unor operațiuni ce permit exercitarea dreptului de deducere a TVA.

Reclamanta a considerat că OIF a interpretat în mod eronat prevederile legislative invocate, respectiv art. 148 alin. (1) lit. c) din vechiul Cod fiscal și pct. 53 alin. (6) din Normele metodologice de aplicare a vechiului Cod fiscal.

Conform prevederilor de mai sus, ce nu au fost citate în totalitate de către OIF (acestea păstrând doar mențiunile cu privire la servicii neutilizate, par. 2, pag. 14 din RIF) s-ar impune efectuarea unei ajustări de TVA pentru servicii neutilizate de exemplu atunci când:

– intervin modificări legislative;

– intervin modificări în obiectul de activitate al persoanei impozabile;

– serviciile sunt realocate de persoana impozabilă unor operațiuni ce nu permit

deducerea TVA.

S ocietatea nu s-a aflat în niciuna dintre situațiile menționate mai sus, iar faptul că serviciile achiziționate de Societate nu au condus la depunerea unei cereri de ajutor de stat de către G__ A_________ nu poate constitui un motiv de ajustare a TVA dedusă inițial. Serviciile au fost utilizate, iar rezultatul utilizării acestora a fost, în contextul unui cumul de factori (nu doar al serviciilor juridice primite), că G__ A_________ nu a mai solicitat finanțare pr i ntr-un proiect de ajutor de stat. Faptul că G__ TEXTILES a depus o cerere pentru obținerea unui ajutor de stat nu poate afecta tratamentul de TVA aplicat în cazul achizițiilor de servicii efectuate de G__ A_________.

P revederile legale invocate de OIF cu privire la ajustarea dreptului de deducere a TVA pentru servicii neutilizate, nu sunt aplicabile în prezenta speță întrucât societatea nu a pierdut în niciun moment dreptul de deducere a TVA (caz în care s-ar fi putut impune o ajustare a TVA dedusă inițial).

P rin restricționarea dreptului de deducere a TVA, OIF creează în sarcina societății o povară fiscală nejustificată, opinia organelor fiscale fiind în contradicție cu prevederile legale privind TVA, precum și cu jurisprudența europeană privind aplicarea principiilor proporționalității și , respectiv, a neutralității fiscale .

În opinia reclamantei suma de 43.120, reprezentând TVA deductibilă aferentă serviciilor primite de la furnizorii Noerr Finance&Tax SRL și SPRL Menzer&Bachmann Noerr a fost calculată pe baza facturilor emise conform celor două contracte încheiate de Societate cu cei doi furnizori (Anexa nr. 16). Totuși, în argumentarea opiniei, OIF au avut în vedere documente ce aparțin altei societăți decât societății verificate, respectiv G__ TEXTILES. Printre aceste documente se numără Acordul pentru finanțare nr. 153/17.01.2014 depus de G__ TEXTILES.

Reclamanta a subliniat faptul că acțiunile unei alte societăți nu ar trebui să constituie argumente pentru refuzul acordării dreptului de deducere a TVA la nivelul societății verificate, iar OIF nu ar trebui să își bazeze argumentele pe alte documente justificative decât cele ale societății verificate, în afara situației în care nu ar obține documentația relevantă de la societatea verificată, ceea ce nu se întâmplă în cazul de față.

OIF au avut o abordare inconsecventă cu privire la stabilirea obligațiilor suplimentare de TVA la nivelul societății în cazul serviciilor juridice achiziționate de la furnizorii Noerr Finance&Tax SRL și SPRL Menzer&Bachmann Noerr în baza acelorași contracte de prestări servicii. Pe de o parte, OIF a concluzionat că serviciile primite de la acești doi furnizori în perioada august 2013 – iunie 2014 au fost efectuate în beneficiul G__ TEXTILES, motiv pentru care serviciile ar trebui re – facturate acestei societăți și se impune colectarea TVA de către s ocietate, iar pe de altă parte au considerat că aceleași servicii primite în perioada martie – iunie 2013 nu au fost utilizate de către s ocietate, impunând în sarcina G__ A_________ obligații de ajustare a TVA dedusă inițial.

Reclamanta a solicitat să se dispună anularea Deciziei de impunere și RIF în ceea ce privește suma de 43.12 0 lei întrucât, societatea nu avea obligația efectuării de ajustări privind TVA în legătură cu serviciile discutate.

OIF susțin e în cuprinsul RIF (pat. 7, pag. 29 din RIF) că Hala, pusă în funcțiune de către Societate în data de 01.0 6.2014, nu a fost utilizată de s ocietate în scopul activităților sale economice, aceasta fiind, în opinia OIF, utilizată de către G__ TEXTILES.

Astfel, OIF este de părere ca societatea a prestat servicii de închiriere a Halei și a terenului aferent către G__ TEXTILES, operațiuni fără drept de deducere conform prevederilor legislației de TVA.

OIF a considerat că societatea ar fi trebuit să ajusteze TVA dedusă inițial în legătură cu Hala și terenul aferent în anul 2015, pentru întreaga perioadă de ajustare rămasă.

C u privire la che ltuielile refacturate de s ocietate în perioada ianuarie 2015 – mai 2017, respectiv în luna august 2017, către GLOBAL S_____ TEXTILES GMBH („G__ GMBH”), reprezentând contravaloarea amortizării Halei și a utilajelor încorporate în aceasta, precum și contravaloarea salariilor și contribuțiilor sociale obligatorii aferente a 8 salariați, OIF a considerat că aceste re-facturări ar fi trebuit efectuate în beneficiul G__ TEXTILES.

Reclamanta a arătat că OIF a reclasificat re-facturarea de cheltuieli către G__ GMBH, după cum urmează:

– Re-facturarea de cheltuieli salariate în operațiuni de prestare de servicii de punere la dispoziție de p ersonal, efectuate de s ocietate în beneficiul G__ TEXTILES. Pentru aceste operațiuni societatea avea, în opinia OIF, obligația colectării TVA în România.

– Re-facturarea costurilor cu amortizarea utilajelor în operațiuni de prestare de servicii de închiriere de utilaje, efectuate de s ocietate în beneficiul G__ TEXTILES. Pentru aceste operațiuni societatea avea, în opinia OIF, obligația colectării TVA în România.

– Re-facturarea costurilor cu amortizarea Halei în operațiuni de prestare de servicii de închiriere d e bunuri imobile, efectuate de s ocietate în beneficiul G__ TEXTILES. Pentru aceste operațiuni societatea avea, în opinia OIF, obligația ajustării TVA dedusă inițial în legătură cu Hala.

OIF a impus societății obligații suplimentare de TVA după cum urmează:

– suma de 3.321.910 lei, reprezentând ajustarea TVA dedusă inițial în legătură cu Hala;

– suma de 304.183 lei, reprezentând ajustarea TVA dedusă inițial în legătură cu terenul aferent Halei;

– suma de 1.453.319 lei, reprezentând TVA colectată suplimentar pentru perioada ianuarie 2015 – mai 2017 în legătură cu re-facturările de costuri salariale și cu amortizarea utilajelor către G__ GMBH;

– suma de 35.438 lei, reprezentând TVA colectată suplimentar pentru perioada 1 august 2017 – 31 august 2017 în legătură cu re-facturarea de costuri salariale și cu amortizarea utilajelor către G__ GMBH.

În opinia reclamantei nu se poate considera că societatea a efectuat prestări de servicii în beneficiul G__ TEXTILES din considerentul că societatea a utilizat Hala, terenul pe care se află Hala și utilajele aferente în scopul activităților sale economice, respectiv producția de mostre de țesătură simplă și siliconiz ată, furnizate către G__ GMBH. În acest sens, reclamanta a atașat la cererea de chemare în judecată facturile emise de Societate către G__ GMBH (Anexa nr. 17), facturi ce au fost puse și la dispoziția OIF, o parte dintre acestea fiind anexate chiar de către aceștia la RIF în Anexele 28 și 33.

Cu toate că OIF au avut dovada desfășurării activităților economice de către Societate (i.e. facturile emise către G__ GMBH), acestea au considerat în continuare că, în fapt, Hala Țesătorie 1 a fost utilizată de G__ TEXTILES.

OIF a a___ să accepte faptul că facturile emise de Societate în anul 2014 în legătură cu mostrele au fost corect emise, însă nu au acceptat că aceleași tipuri de facturi, emise în anii următori în legătură cu mostrele, au fost emise în mod corect.

Mai exact, OIF a considerat că facturile emise în 2014 au fost aferente unor prestări de servicii în beneficiul G__ GMBH, însă facturile emise în anii următori aceleași prestări de servicii au fost efectuate în beneficiul G__ TEXTILES și nu G__ GMBH din simplul motiv ca G__ TEXTILES a demarat producția de țesături începând cu anul 2015.

În opinia reclamantei acesta nu poate fi un motiv suficient pentru a reîncadra tranzacțiile efectuate între G__ A_________ și G__ GMBH.

Prin ignorarea unor do vezi clare privind efectuarea d e operațiuni taxabile de către s ocietate și emiterea unor opinii (i.e. utilizarea Halei Țesătorie 1 de către G__ TEXTILES în scopul operațiunilor sale taxabile) pe baza unor ipoteze ce nu au la bază dovezi clare, este evident că OIF caută să impună obligații suplimentare de TVA în sarcina societății fără a observa realitatea economică a operațiunilor acesteia din urmă.

Reclamanta a susținut că organele de inspecție fiscală nu aduc argumente în susținerea celor reținute în cuprinsul RIF, pretinzând (după cum rezultă din concluziile sale) că acestea cunosc foarte bine modalitatea în care a fost utilizată Hala Țesătorie 1 și echipamentele aflate în această hală, deși nu au efectuat verificări și nu aduc dovezi în acest sens.

Persoana impozabilă supusă inspecției fiscale a fost G__ A_________ și nu G__ TEXTILES, iar OIF au analizat doar activitățile desfășurate de G__ A_________, nu și pe cele desfășurate de G__ TEXTILES. Astfel, OIF nu pot susține că acestea cunosc resursele folosite de G__ TEXTILES în activitatea sa și nu pot impune societății să emită facturi în baza unei prezumpții că resursele sale sunt utilizate de altă Societate.

În contextul relațiilor comerciale dintre Societate și G__ GMBH, cele două părți au agreat ca G__ GMBH să suporte anumite costuri aferente producției de mostre în beneficiul acesteia din urma.

O rganele fiscale nu pot interveni în înțelegerile comerciale între părți fără ca acestea să dețină dovezi concrete că tranzacțiile astfel realizate nu au substanță economică.

În opinia reclamantei nu se poate contesta substanța tranzacțiilor în cazul de față, în condițiile în care societatea a prestat servicii în beneficiul G__ GMBH, servicii pentru care s-a agreat între părți plata unei remunerații, constând în suportarea de către G__ GMBH a anumitor costuri necesare prestării serviciilor de către s ocietate în beneficiul G__ GMBH.

C a urmare a înțelegerii dintre părți, societatea a refacturat costurile agreate către G__ GMBH, fiind remunerată de către aceasta din urmă, aspect ce demonstrează că servic iile au fost prestate de către s ocietate în beneficiul G__ GMBH, în caz contrar G__ GMBH nu ar fi acceptat și plătit facturile primite de la s ocietate.

Ca atare societatea nu a încheiat nicio înțelegere cu G__ TEXTILES cu privire la prestarea de servicii de punere la dispoziție de personal.

OIF nu aduc dovezi care să demonstreze faptul că angajații G__ A_________ au efectuat activități în beneficiul G__ TEXTILES astfel încât să se poată ridica problema unei puneri la d ispoziții de personal de către s ocietate.

Dimpotrivă, angajații G__ AUTOMOTI VE au acționat exclusiv pentru s ocietate, în scopul prestării de servicii de către aceasta în beneficiul G__ GMBH.

Reclamanta a subliniat faptul că societatea nu a primit nicio remunerație din partea G__ TEXTILES cu privire la furnizarea anumitor servicii către aceasta din urmă.

Potrivit prevederilor art. 126 alin. (1) vechiul Cod fiscal, respectiv art. 268 alin. (1) Cod fiscal (aplicabile începând cu 2016):

„Din punctul de vedere al taxei sunt operațiuni impozabile în România cele care îndeplinesc cumulativ următoarele condiții:

a) operațiunile care, în sensul art. 270 – 272, constituie sau sunt asimilate cu o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, în sfera taxei, efectuate cu plată”

În opinia reclamantei d in interpretarea dispozițiilor legale sus-menționate rezultă că, nu se poate considera că societatea a efectuat operațiuni în sfera TVA, respectiv prestări de servicii în beneficiul G__ TEXTILES, în condițiile în care societa tea nu a primit niciun fel de remunerație de la G__ TEXTILES pentru servicii de punere la dispoziție de personal, închiriere de bunuri imobile sau închiriere de utilaje.

OIF nu po a t e impune o anumită modalitate în care tranzacțiile dintre anumite societăți ar trebui să se desfășoare și, mai mult, să calculeze, pe baza unei structuri a tranzacțiilor impuse de acestea, obligații suplimentare de TVA în sarcina societății (a se vedea secțiunea V.2.2.)

Chiar dacă G__ TEXTILES prestează servicii de țesere în beneficiul G__ GMBH, acest fapt nu exclude posibilitatea efectuării de activități de țesere și de realizare de mostre de țesături de către reclamantă , mai a___ în situația în care are resursele necesare pentru producția acestor mostre (Hala Țesătorie 1 și echi pamentele aflate în incinta acesteia).

De asemenea, chiar dacă, așa cum afirmă OIF, G__ TEXTILES era direct interesată de mostrele de țesături, în același mod și G__ GMBH, beneficiar al serviciilor de țesere prestate de G__ TEXTILES, era direct interesat de mostrele de țesături. Prin urmare, nu se poate contesta beneficiul obținut de G__ GMBH prin achiziționarea mostrelor.

Reclamanta a precizat faptul că, în susținerea poziției sale, OIF au adus ca argumente prevederi ale legislației contabile privind, de exemplu, modalitatea de înregistrare a operațiunilor în contabilitate. Ori, prevederile contabile nu pot avea incidență asupra determinării tratamentului de TVA aplica bil operațiunilor efectuate de s ocietate.

Având în vedere că nu se poate considera că soci etatea a efectuat operațiuni de închiriere de bunuri imobile, nu se justifică impunerea unei ajustări de TVA în acest sens.

C hiar dacă ar exista o situație de ajustare a TVA dedusă inițial în legătură cu bunuri imobile, așa cum sunt de părere OIF, ajustarea de TVA ar trebui efectuată anual și nu o singură dată pentru între aga perioadă de ajustare rămasă.

Reclamanta a solicitat anularea în tot Decizia de Impunere și RIF î n ceea ce privește TVA stabilită suplimentar, astfel:

– suma de 3.321.910 lei, reprezentând ajustarea TVA dedusă inițial în legătură cu Hala;

– suma de 304.183 lei, reprezentând ajustarea TVA dedusă inițial în legătură cu terenul aferent Halei;

– suma de 1.453.319 lei, reprezentând TVA colectată suplimentar pentru perioada ianuarie 2015 – mai 2017 în legătură cu refacturările de costuri salariale și cu amortizarea utilajelor către G__ GMBH;

– suma de 35.438 lei, reprezentând TVA colectată suplimentar pentru perioada 1 august 2017 – 31 august 2017 în legătură cu refacturările de costuri salariale și cu amortizarea utilajelor către G__ GMBH.

A mai solicitat reclamanta să se ramburseze societății TVA respins la rambursare în cuantum de 35.438 lei, astfel cum aceasta a fost solicitată spre rambursare prin decontul de TVA aferent perioadei 01.08.xxxxxxxxxxxxxxx17, depus la Administrația Fiscală pentru C____________ Mijlocii constituită la nivelul Regiunii B_____, având nr. INTERNT-xxxxxxxxx-2017/25.09.2017.

L a data de 15 aprilie 2019 reclamanta G__ A_________ S_____ RO S.R.L. a depus la dosar o cerere de modificare a cererii de chemare în judecată , prin care a învederat faptul că în primul rând înțelege să cheme în judecată Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor („DGSC”), cu s_____ în ____________________, sector 5 București, în calitate de pârâtă.

C onform dispozițiilor art. 272 alin. (5) Cod procedură fiscală: „Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor din cadrul ANAF este competentă pentru soluționarea contestațiilor care au ca obiect: a) creanțele fiscale în cuantum de 1 milion lei s au mai mare;”

În opinia reclamantei a vând în vedere că în speță ne aflăm în prezența unei creanțe fiscale în cuantum de 8.353.158 lei, astfel cum rezultă din Decizia de impunere nr. F-BV 70/10.05.2018, competența de soluționare a contestației formulate de către societatea aparținea DGSC.

Reclamanta a precizat faptul că înțelege să modifice obiectul acțiunii în anulare, respectiv să adauge la petitul acțiunii următoarele capete de cerere:

• Anularea parțială a Deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. 3168/12.07.2018 în ceea ce privește suma de 3.894.166 lei (denumită în continuare „Decizia privind dobânzile și penalitățile de întârziere” atașată în Anexa nr. 1) emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală Regională a Finanțelor P______ B_____ – Administrația pentru C____________ Mijlocii constituită la nivelul regiunii B_____ („ACM”) și comunicată societății prin e-mail în data de 21.09.2018;

• Anularea Deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând penalități de nedeclarare nr. 3169/12.07.2018 (denumită în continuare „Decizia privind penalitățile de nedeclarare – atașată în Anexa nr. 2”) emisă de ACM și comunicată societății prin e-mail în data de 2 5.09.2018;

• Restituirea către s ocietate a sumei de 2.191.972 lei plătită în temeiul Deciziei privind penalitățile de întârziere conform documentelor depuse în Anexa nr. 3;

• Anularea operațiunii de compensare a sumei de 1.702.194 lei reprezentând obligații de plată potrivit Deciziei privind penalitățile de întârziere cu TVA de restituit/plătit suplimentar conform documentelor depuse în Anexa nr. 3, cu consecința repunerii societății în situația anterioară;

• Restituirea către s ocietate a sumei de 132.636 lei plătită în temeiul Deciziei privind dobânzile și penalitățile de nedeclarare conform documentelor depuse în Anexa nr. 4.

În considerentele cererii de modificare a cererii de chemare în judecată reclamanta a arătat c u privire la petitele adăugate obiectului cererii de chemare în judecată, că la data de 18.09.2018 a fost contactați telefonic de către reprezentanții ACM B_____, în scopul de a informa că la începutul lunii iulie 2018 se presupune că ar fi comunicat societății o decizie referitoare la stabilirea în sarcina G__ de obligații accesorii (dobânzi și penalități de întârziere) calculate la debitul principal.

Conform ACM B_____, respectivul titlu de creanță ar fi fost comunicat prin scrisoare recomandată cu confirmare de primire până la data de 15.07.2018, obligațiile fiscale fiind astfel scadente la data de 05.09.2018.

Reclamanta a susținut că, c ontrar celor menționate de reprezentanții ANAF, societății nu i-a fost comunicat respectivul act administrativ prin intermediul serviciilor poștale, reprezentanții G__ ne semnând o confirmare de primire.

În urma neplății la scadență, reclamanta a fost informată telefonic asupra faptului că a început executarea silită a societății fiind emise, în conformitate cu dispozițiile aplicabile, titlul executoriu și somația de plată, deși societății nu i-a fost comunicat niciun act de executare.

La data de 21.09.2018, inspectorii din cadrul ACM B_____ – Serviciul de executare silită au transmis prin e-mail Decizia privind dobânzile și penalitățile de întârziere. La data de 24.09.2018 s-a transmis prin e-mail Decizia privind penalitățile de nedeclarare, informații despre acest act nefiind aduse G__ cu prilejul discuțiilor anterioare.

S ocietatea a formulat la data de 03.10.2018 o Cerere prin care a solicitat „comunicarea oficială a Deciziei de privind dobânzile și penalitățile de întârziere și a Deciziei privind penalitățile de nedeclarare la s_____ societății din Sighișoara, ______________________. 92, județ M____, cod poștal xxxxxx, în conformitate cu prevederile art. 47 alin. (3) din Codul de procedură fiscală, prin intermediul serviciilor poștale cu confirmare de primire” (Anexa nr. 6).

D__ fiind faptul că societatea a plătit sumele din cuprinsul Deciziei de impunere nr. F-BV 70/10.05.2018 înainte de scadență, la data de 29.09.2018 a fost formulată, în temeiul art. 181 alin. (2) din Codul de procedură fiscală, Cererea de reducere cu 75% a penalităților de nedeclarare nr. 174/29.09.2018 (Anexa nr. 7).

Reclamanta a arătat că p rin Decizia nr. xxxxx/05.10.2018 ACM a dispus reducerea penalităților de nedeclarare cu 75% (respectiv 397.909 lei), societatea rămânând cu un debit restant în cuantum de 132.636 lei (Anexa nr. 8).

La data de 01.10.2018, societatea a achitat suma de 132.636 lei conform ordinului de plată nr. 1340/01.10.20 18 (depus în Anexa nr. 4).

Reclamanta a susținut că î n ceea ce privește debitul de 3.894.181 lei aferentă Deciziei privind dobânzile și penalitățile de întârziere, acesta a fost stins după cum urmează:

– Suma de 1.702.194 lei prin compensare, astfel: (i) suma de 699.967 lei s-a compensat cu TVA colectat aferent: aprilie 2018 (i.e. 238.939 lei), iunie 2018 (i.e. 210.987 lei) și august 2018 (i.e. 250.041 lei) (ii) suma de 1.002.227 lei s-a compensat cu TVA achitat în plus în temeiul Deciziei de impunere nr. F -BV 70/10.05.2018;

– Suma de 2.191.972 lei prin plată astfel: (i) ia data de 27.09.2018 s-a achitat suma de 1.361.447 lei, (ii) la data de 27.09.2018 suma de 15 lei (aferente declarațiilor curente), (iii) la data de 01.10.2018 suma de 830.525 lei.

S tingerea debitului de 3.894.181 lei conform celor de mai sus rezultă din cuprinsul Fișei analitice a contului 446.18 Dobânzi, penalități TVA (atașată prezentei în Anexa nr. 3).

S ocietatea apreciază ca fiind nelegale atât Decizia privind dobânzile și penalitățile de întârziere, cât și Decizia privind penalitățile de nedeclarare, aceasta a formulat contestație fiscală împotriva acestor decizii. (Anexa nr. 9)

Reclamanta a subliniat faptul că DGSC, în temeiul prevederilor pct. 9.5 din Ordinul ANAF nr. 3741/2015 privind aprobarea Instrucțiunilor pentru aplicarea Titlului VIII din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, a dispus conexarea con testațiilor formulate de către s ocietate.

În data de 18.03.2019 societății i-a fost comunicată Decizia nr. 98/14.03.2019 (Anexa nr. 10), prin care DGSC a dispus dezinvestirea acesteia în ceea ce privește soluționarea contestațiilor formulate de către Societate împotriva Deciziei de impunere nr. F-BV 70/10.05.208, respectiv împotriva Deciziei privind dobânzile și penalitățile de întârziere și a Deciziei privind penalitățile de nedeclarare, ca urmare a faptului că reclamanta a depus acțiune în anulare a Deciziei de impunere nr. F-BV 70/10.05.2018 și a Raportului de inspecție fiscală nr. F-BV 54/10.05.2018.

Reclamanta a susținut n elegalitatea Deciziei privind dobânzile și penalitățile de întârziere și a Deciziei privind penalitățile de nedeclarare în virtutea principiului accesorlum sequitur principale .

Astfel cum rezultă din cuprinsul Deciziei privind dobânzile și penalitățile de întârziere, din suma de totală de 3.894.181 lei, suma de 3.894.166 lei reprezintă dobânzi și penalități de întârziere aferente Decizia de impunere nr. F-BV 70/10.05.2018 (comunicată în data de 06.06.2018) și doar suma de 15 lei privește dobânzi și penalități de întârziere aferente unor declarații curente (tip 100 și 112).

Potrivit art. 173 din Codul de procedură fiscală: „Pentru neachitarea la termenul de scadență de către debitor a obligațiilor fiscale principale, se datorează după acest termen dobânzi și penalități de întârziere”.

Reclamanta a subliniat faptul că a vând în vedere nelegalitatea Actelor fiscale, societatea a formulat Contestația fiscală prin care a solicitat anularea Raportul de inspecție fiscală nr. F-BV 54/10.05.2018 și Decizia de impunere nr. F-BV 70/10.05.2018, invocând, printre altele, următoarele aspecte:

– I ncălcarea dreptului la apărare prin neacordarea unui termen rezonabil pentru discuția finală;

– I ncălcarea obligației de informare a contribuabilului prin neprezentarea tuturor anexelor Proiectului Raportului de inspecție fiscală;

– Nelegalitatea inspecției fiscale prin depășirea dublului duratei maxime legale pentru desfășurarea inspecției fiscale;

– I ncălcarea de către organele de inspecție fiscală a prevederilor legislative europene în materie de TVA, precum și principiile proporționalității și neutralității, impunând societății obligații suplimentare de TVA fără a determina situația fiscală corectă și completă și fără a stabili corect baza impozabilă în ceea ce privește suma de 1.642.830 lei, reprezentând TVA stabilită suplimentar de plată, ca urmare a impunerii efectuării de ajustări de TVA în legătură cu cele două terenuri situate pe teritoriul comunei Albești, jud. M____;

-S ocietatea nu a efectuat operațiuni pentru care să existe obligația colectării TVA în ceea ce privește serviciile ce nu au fost refacturate către societatea G__ S_____ Textiles RO SRL, ci au fost capitalizate în contul contabil 231 „Imobilizări corporale în curs de execuție”, organele fiscale stabilind în mod nelegal obligații de TVA suplimentare în sumă de 1.540.968 lei;

-S ocietatea nu avea obligația efectuării de ajustări privind TVA în legătură cu serviciile juridice efectuate de Noerr Finance&Tax SRL și SPRL Menzer&Bachmann Noerr în perioada martie 2013 – iunie 2013, suma de 43.120 lei fiind impusă în mod nelegal;

– O bligațiile suplimentare reprezentând TVA după cum urmează: (i) suma de 3.321.910 lei, r eprezentând ajustarea TVA dedusă inițial în legătură cu Hala, (ii) suma de 304.183 lei, reprezentând ajustarea TVA dedusă inițial în legătură cu terenul aferent Halei; suma de 1.453.319 lei, reprezentând TVA colectată suplimentar pentru perioada ianuarie 2015 – mai 2017 în legătură cu refacturările de costuri salariale și cu amortizarea utilajelor, reclasificate în prestări de servicii având locul în România (punere la dispoziție de personal și închiriere de utilaje); suma de 35.438 lei, reprezentând TVA colectată suplimentar pentru perioada 1 august 2017 – 31 august 2017 în legătură cu refacturările de costuri salariale și cu amortizarea utilajelor, reclasificate în prestări de servicii având locul în România (punere la dispoziție de personal și închiriere de utilaje), au fost stabilite în mod nelegal.

Astfel cum rezultă din cuprinsul Deciziei privind penalitățile de nedeclarare, obligațiile fiscale principale pretins nedeclarate sau declarate incorect se referă la cele stabilite prin Decizia de impunere nr. F-BV 70/10.05.2018 (comunicată în data de 06.06.2018).

Potrivit art. 181 alin. (1) din Codul de procedură fiscală „Pentru obligațiile fiscale principale nedeclarate sau declarate incorect de contribuabil/plătitor și stabilite de organul de inspecție fiscală prin decizii de impunere, contribuabilul/plătitorul datorează o penalitate de nedeclarare de (…). „

F iind recunoscut în doctrină principiul conform căruia „soarta juridică a dreptului accesoriu depinde de cea a dreptului principal – accesorium sequitur principale” , rezultă că atât stabilirea legalității Deciziei privind dobânzile și penalitățile de întârziere, cât și stabilirea legalității Deciziei privind penalitățile de nedeclarare DEPIND de soluția ce urmează a fi emisă de ANAF – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor cu privire la Contestația fiscală formulată împotriva Deciziei de impunere nr. F-BV 70/10.05.2018, titlul de creanță pentru obligațiile fiscale principale.

În opinia reclamantei c aracterul accesoriu al dobânzilor, penalităților de întârziere și al penalităților de nedeclarare constă, pe de o parte, în faptul că dreptul accesoriu al statului de a colecta aceste sume urmează soarta celui principal (i.e. privitor la debitul principal din Decizia de impunere nr. F-BV 70/10.05.2018), iar, pe de altă parte, în faptul că dreptul urmează soarta obligației în sensul că:

i. dacă dreptul principal se stinge, se stinge și cel accesoriu;

ii. dacă se stinge obligația se stinge și dreptul corelativ.

D eși obligațiile aferente Deciziei de impunere nr. F-BV 70/10.05.2018, Deciziei privind dobânzile și penalitățile întârziere și a Deciziei privind penalitățile de nedeclarare au fost stinse prin plată/compensare – ceea ce înseamnă că s-a stins și dreptul corelativ al statului de a cere colectarea acestor sume (a doua ipoteză de mai sus) – societatea și-a rezervat dreptul de a contesta aceste acte a dministrative fiscale.

L egalitatea stabilirii dobânzilor, penalitățile întârziere și penalităților de nedeclarare ca obligații accesorii, depinde de soarta debitului principal din Decizia de impunere nr. F-BV 70/10.05.2018, respectiv de legalitatea acestui act administrativ fiscal (prima ipoteză de mai sus).

La data de 14 martie 20 19 pârâta DIRECȚIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANȚELOR P______ B_____, a depus la dosar întâmpinare solicitând respingerea în totalitat e a cererii de chemare în judecată ca fiind nelegală și netemeinică.

În considerentele întâmpinării pârâta a învederat faptul că societatea reclamanta a făcut obiectul unei inspecții fiscale parțiale privind TVA aferentă perioadei 01.08.xxxxxxxxxxxxx17, după cum urmează:

– control ulterior asupra sumei negative de TVA solicitata la rambursare prin deconturile de TVA aferente perioadei 01.08.xxxxxxxxxxxxx17;

– control anticipat asupra sumei negative de TVA solicitata la rambursare prin deconturile de TVA aferente perioadei 01.08.xxxxxxxxxxxxx17.

Cu ocazia insp ecției fiscale, s-a constatat că societatea verificată a dedus taxa pe valoarea adăugată aferent ă achizițiilor unor terenuri, pe care le-a pus în mod gratuit la dispoziția unei alte societăți, fără a efectua ajustarea taxei pe valoarea adăugat ă , prevăzut ă la art. 149 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare.

În luna august 2013, a fost încheiat Contractul de constituire a dreptului de superficie între G__ A_________ S_____ RO SRL, în calitate de proprietar și s ocietatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL, în calitate de superficiar, contract autentificat sub nr. 176/13.08.2013.

Pentru a se det ermina taxa pe valoarea adăugată dedusă pentru care se impune efectuarea ajustării, au fost preluate informații din Registrul bun urilor de capital. Astfel, s-a constatat c ă pentru terenul achiziționat în luna martie 2012 a fost dedusă TVA în sum ă de 819.569 lei, iar pentru cel achiziționat în luna iunie 2013 a fost dedusă TVA în suma de 1.203.963 lei, după cum urmează:

– în luna martie 2012, societatea G__ A_________ S_____ RO SRL a achiziționat un teren în suprafața de 32.234 mp, situat în loc. Albești, jud. M____, în valoare de 3.414.870 lei și TVA aferentă în suma de 819.569 lei, în baza facturii nr. 156/06.03.2012, emisa de socie tatea TBM CARSOL SRL din O_______ S_______, jud. Harghita;

– în luna iunie 2013, societatea verificată a achiziționat un teren în suprafața de 50.055 mp, situat în loc. Albești, jud. M____, în valoare de 5.016.512 lei și TVA aferentă în suma de 1.203.963 l ei, în baza facturii nr. 879/28.06.2013, emisa de societatea NOTRAM DIESEL SRL din O_______ S_______, jud. Harghita.

Pârâta a arătat că c ele doua terenuri au fost înregistrate în evidența con tabilă a societății verificate în contul 211 „terenuri”. Dispoziț iile legale în materie pun în evidență faptul c ă dreptul de deduc ere a taxei pe valoarea adăugată aferentă achizițiilor de bunuri și servicii este condiționat de destinarea acestora în scopul operațiunilor taxabile, în caz contrar, respectiv când bunurile sunt folosite integral sau parțial pentru alte scopuri decât activitățile economice, legislația prevăzând ajustarea dreptului de deducere exercitat în momentul achizițiilor, în favoarea statului.

Conform Registrului bunurilor de capital prezentat cu ocazia inspecției fiscale, societatea reclamanta și -a exercitat dreptul de deducere a TVA aferent celor doua terenuri achiziționate, fără să procedeze la ajustarea TVA aferent terenurilor puse la dispoziție în mod gratuit unei alte societăți comerciale și prin u rmare fiind folosit în alte scopuri decât în activitățile economice ale societății G__ A_________ S_____ RO SRL.

Având în vedere aspectele prezentate și dispoziț iile legale incidente, urmează ca instanța de judecata s ă rețină că în mod corect s-a dispus efectuare ajustării în favoarea statu lui a taxei pe valoarea adăugată dedusă pentru terenurile în suprafața totală de 68.217 mp, puse la dispoziție în mod gratuit societății G__ S_____ TEXTILES RO SRL.

În vederea determinării cuantumului taxei pe valoarea adăugată dedusă pentru suprafața de teren în cauza, au fost solicitate explicații scrise reprezentantului legal al socie tății verificate (d-na G______ I lyes, director general). În nota explicat ivă dată , aceasta precizează faptul c ă „prin contractele de vânza re nr. 30/6.03.2012 și nr. 137/28.06.2013, G__ A_________ S_____ RO a achiziționat 32.234 mp (CF xxxxx), respectiv 50.055 nr (CF xxxxx). Ulterior achiziționării, s-au făcut următoarele dezmembrări: CF xxxxx s-a dezmembrat în CF xxxxx (1.343 mp), CF xxxxx ( 10.991 mp), CF xxxxx (19.900 mp); CF xxxxx s-a dezmembrat în CF xxxxx (1.638 mp), CF xxxxx (100 mp), CF xxxxx (37.355 mp), CF xxxxx (10.962 mp).

A fost încheiat Contractul de constituire a dreptului de superficie între G__ A_________ S_____ RO, în calitate de proprietar, și G__ S_____ TEXTILES RO, în calitate de superficiar, contract autentificat sub nr. 176/2013 pentru suprafața de 68.217 mp formată astfel: CF xxxxx – 19.900 mp care sunt evidențiați în CF xxxxx, CF xxxxx -48.317 mp care sunt evidențiați în CF xxxxx (37.35 5 mp), CF xxxxx (10.962 mp)”.

D in terenul înscris în CF nr. xxxxx a fost pusă la dispoziție o suprafața de 19.900 mp, iar din terenul înscris în CF nr. xxxxx a fost pusă la dispoz iție o suprafața de 48.317 mp. ținâ nd cont de cele menționate anterior, organele de inspecție fiscal ă au procedat la determi narea taxei pe valoarea adăugată dedusă aferent terenurilor puse la dispoziție în mod gratuit, după cum urmează:

– pentru terenul înscris în CF nr. xxxxx, conform facturii de achiziție, prețul pe mp a fost de 105,94 lei; terenul în suprafața de 19.900 mp pus la dispoziție în mod gratuit are o valoare de 2.108.206 lei, rezultând TVA dedusă în suma de 505.969 lei (2.108.206 lei x 24%);

– pentru terenul înscris în CF nr. xxxxx, conform facturii de achiziție, prețu l pe mp a fost de 100,22 lei; terenul în suprafața de 48.317 mp pus la dispoziție în mod gratuit are o valoare de 4.842.330 lei, rezultând TVA dedusă în suma de 1.162.159 lei (4.842.330 lei x 24%);

Pentru terenurile în suprafața totală de 68.217 mp, puse la dispoziție în mod gratuit societății G__ S_____ TEXTILES RO SRL, pentru care societatea G__ A_________ S_____ S.R.L. a dedus taxa pe valoarea adăugată în suma de 1.668.128 lei (505.969 lei + 1.162.159 lei), perioada de ajustare este de 20 de ani, începân d cu anul în care acestea au fost achiziționate, respectiv din anul 2012 și din anul 2013.

Terenurile î n cauza au fost puse la dispoziție în mod gratuit unei alte societăți, începând cu luna august 2013, ajustarea în favoarea statului se efectuează pentru 19/20, respectiv pentru 20/20 din taxa pe valoarea adăugată dedusă , astfel:

– pentru terenul în suprafața de 19.900 mp achiziționat în anul 2012: 505.969 lei x 19/20 ani = 480.671 lei;

– pentru terenul în suprafața de 48.317 mp achiziționat în anul 2013: 1 .162.159 lei x 20/20 ani = 1.162.159 lei;

I n perioada august 2013 (momentul schimbării destinației terenurilor situate în loc. Albești) și până în luna mai 2017, societatea verificată a beneficiat de rambursări de TVA pe baza de analiza S__, fără să facă o biectul unor controale ulterioare.

Urmare ajustării în favoarea statu lui a taxei pe valoarea adăugată dedusă pentru terenurile achizi ționate de societatea verificată și puse în mod gratuit la dispoziția altei societăți, a fost stabilit ă o taxa p e valoarea adăugată suplimentară de plată în sumă totală de 1.642.830 lei (480.671 lei + 1.162.159 lei).

Cu ocazia controlului, s-a constatat faptul ca societatea verificată a achiziționat o ________ servicii în beneficiul unei alte societăți pe care le-a refacturat parțial către aceasta.

D in verificările efectuate de organele de control a rezultat faptul ca în perioada ianuarie-august 2017, societatea verificată a emis către societatea afiliată G__ S_____ TEXTILES RO SRL facturi în suma de 1.177.777 lei plus TVA în suma de 223.778 lei, reprezentând „refacturare cheltuieli investiție G__ TEXTILES Albești”. La solicitarea organelor de control, reprezentantul legal al societății verificate (director economic C_____ C_______) a precizat ca aceste facturi reprezintă contravaloarea unor investiții suportate inițial de către G__ A_________ S_____ RO SRL și refacturate ulterior parțial către societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL, în calitate de beneficiar de drept al acestor investiții.

La solicitarea organelor de control de a prezenta un document în baza căruia sa rezulte motivul pentru care s-au refacturat aceste sume și modul de stabilire al acestora, reprezentantul legal al societății verificate a menționat ca nu exista un astfel de document încheiat între părți . Din situațiile întocmite de către societatea verificată cu privire la sumele refacturate, a rezultat faptul ca acestea reprezintă o parte din contravaloarea facturilor de servicii înregistrate în contul 231 „investiții în curs” analitic „Hala Țesătorie 1” și „investiție Baraților 2”, în suma totală de 7.968.399 lei plus TVA în suma de 1.788.302 lei, al căror beneficiar este societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL. Momentul refacturării și cuantumul sumelor refacturate lunar a fost stabilit, potrivit explicațiilor furnizate de către reprezentantul societății, în baza înț elegerii dintre părți , neprezent â nd documente în acest sens.

La solicitarea organelor de control de a preciza motivul pentru care au fost înregistrate aceste cheltuieli aferente investiției aparținând unei alte societăți în evidența contabila a societății verificate, reprezentantul legal al societății a menționat ca inițial s-a intenționat efectuarea unei investiții de către societatea verificată , constând în construirea a 2 hale pentru producția de țesătu ri tehnice pentru industria auto, în loc. Albești. Ulterior, s-a decis infiintarea unei noi societăți, care sa realizeze aceasta investiție, motiv pentru care, în luna iulie 2013 a fost constituita societatea afiliată G__ S_____ TEXTILES RO SRL, care, înce pând cu luna iunie 2014, așa cum rezulta din informațiile existente în baza de date a ANAF, a continuat demersurile inițiate de către societatea verificată , fiind beneficiarul de drept al investiției în cauza.

Aspectele redate de către reprezentantul societății în timpul controlului sunt susținute și prin nota explicativa data, în care menționează următoarele: ” În anul 2013 G__ A_________ S_____ RO SRL din Sighișoara a demarat construcția unei țesătorii în Albești _____________________. Tot în aceeași perioada am aplicat pentru un proiect de ajutor de stat pentru investiția numita țesătorie . Proiectul de ajutor de stat a demarat în 2014 prin î nceperea unei construcții noi, a unei țesătorii, dar pe o firma nou înființata și pe același amplasament din Albești Calea Baraților nr. 17 (…)”.

În baza informațiilor existente în dosarul fiscal al societății G__ S_____ TEXTILES RO SRL, rezulta următoarele:

– în vederea realizării acestei investiții, a fost aprobat ajutorul guvernamental de stat în favoarea societății G__ S_____ TEXTILES RO SRL, în baza Acordului pentru finanțare nr. 153/ 17.01.2014 emis de către Ministerul Finanțelor P______- Direcția G_______ Ajutor de Stat;

– potrivit Acordului pentru finanțare, a fost depusă la Ministerul Finanțelor P______ Cererea de Acord pentru finanțare înregistrata sub nr. xxxxxx/13.08.2013; rezulta faptul ca încă de la data depunerii cererii pentru finanțare, respectiv din luna august 2013, se cunoștea faptul ca beneficiarul ajutorului de stat și al investiției de tip Greenfie ld este societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL;

-autorizația de construire nr. 23/17.06.2014 a fost emisa de Primăria ________________________ pe numele societății G__ S_____ TEXTILES RO SRL.

– Contractul de execuție lucrări de construcții nr. 31/09.05.2015, având ca obiect executarea lucrărilor de construcții a halelor de producție care fac parte din investiția de tip Greenfield

a fost încheiat între G__ S_____ TEXTILES RO SRL, în calitate de beneficiar și societatea TGI CONSTRUCT-ING SERVICE ASSOCIATION, î n calitate de antreprenor;

– Procesul verbal de recepție la terminarea lucrărilor investiției de tip Greenfield a fost încheiat în data de 17.12.2014, fiind înregistrat la Primăria ___________________. 7487/19.12.2014;

– cele doua hale de producție care fac parte din investiția de tip Greenfield, CapexBI și CapexB2, situate în ____________________ puse în funcțiune de către societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL în data de 31.12.2014, în baza proceselor verbale de punere în funcțiune î ntocmite la aceasta dat a;

– începând cu luna septembrie 2013, data de la care s-a înregistrat în scopuri de TVA, societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL a beneficiat de rambursări de TVA aferente investiției de tip Greenfield pentru producția de țesături tehnice pentru industria a uto;

– începând cu luna ianuarie 2015, societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL a început activitatea de producție în cele doua hale situate în ______________________________; intracomunitare de servicii.

Urmare aspectelor redate anterior, reiese faptul ca investiția constând în construcția a doua hale de producție a fost finalizata, acestea fiind puse în funcțiune în luna decembrie 2014, societatea beneficiara desfășurând activitate de producție în aceste spatii începând cu luna ianuarie 2015.

Din verificăril e efectuate, a rezultat faptul ca în perioada august 2013 – ianuarie 2017, ulterior înființării societății G__ S_____ TEXTILES RO SRL și ulterior lunii august 2013, moment în care se cunoștea faptul c ă aceasta era beneficiarul de drept al investiți ei de tip Greenfield, la această data fiind depusă și Cererea de Acord pentru finanțare la Ministerul Finanțelor P______, societatea reclamant ă a înregistrat în evidența contabilă contravaloarea unor facturi de prestări servicii aferente investiției de tip Greenfi eld în valoare de 7.968.399 lei plus TVA.

Achizițiile în cauză constau în servicii premergătoare lucrărilor de construcție efectiv ă , respectiv: servicii de proiectare pentru realizarea obiectivului de investiții constând în construire hale de producție cu o suprafața totală de 35.184 mp în loc. Albești, asistenț a financiar ă / fiscal ă / juridic ă pentru ajutorul de stat și aspecte legate de investiția de tip, Greenfield, racordarea instalației electrice de utilizare a utilizatorului la rețeaua electric ă a operatorului, branșament gaz, taxa autorizație de construcție, amenajare platforma, onorariu de succes pentru obținerea ajutorului de stat etc.

B eneficiarul de drept al investiției de tip Greenfield este, așa cum s-a arătat mai sus, societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL, iar achizițiile aferente investiției premergătoare lucrărilor efective de construcții au fost facturate de către prestatorii de servicii pe numele societății G__ A_________ S_____ RO SRL, aceasta refacturâ nd parțial aceste servicii ulterior bene ficiarului final, rezult ă că societatea verificată s-a comportat ca un cumpărător revânză tor. Ca atare, societatea verificată a înregistrat nelegal în evidența sa contabila achizițiile de servicii aferente investiției Greenfield în contul de investiții în curs, în condițiile în care avea obligația legal ă de a refactura aceste servicii la data primirii facturilor de la furnizorii de servicii.

Din suma de 7.968.399 lei, înregistrată de către societatea verificat ă în contul de investiții în curs, se observa c ă , până în lun a august 2017 a fost refacturată cu întârziere către beneficiarul de drept doar suma de 1.177.777 lei. Astfel, la finele lunii august 2017 (ultima lun ă verificat ă ) societatea înregistrează un sold al contului 231 „imobilizări corporale în curs ” în sumă totală de 6.790.622 lei (7.968.399 lei-1.177.777 lei). Aferent achizițiilor de servicii în suma de 6.790.622 lei, al căror beneficiar de drept este G__ S_____ TEXTIL ES RO SRL, societatea verificată a dedus TVA în suma de 1.540.968 lei.

Pentru TVA în suma de 223.778 lei, aferent serviciilor în suma de 1.177.777 lei refacturate cu întârziere de către societatea verificat ă , în perioada ianuarie – august 2017, față de momentul înregistrării facturilor de achiziție de la furnizorii de servicii, respect iv august 2013 – noiembrie 2016, societatea G__ A_________ S_____ RO SRL datorează dobânzi, penalități de întârziere și penalități de nedeclarare.

I n timpul controlului au fost solicitate explicații reprezentantului legal cu privire la motivul pentru care la finele lunii a ugust 2017 societatea verificată nu a facturat și restul serviciilor, în suma d e 6.790.622 lei, cu TVA aferentă în suma de 1.540.968 lei, către beneficiarul de drept al acestora. Reprezentantul soc ietății a precizat faptul că investițiile încă nu sunt finalizate la țesătorie , încă se lucrează la branșamentele de utilități; acestea au fost începute pe societatea G__ A_________ S_____ RO SRL, fiind trecute apoi pe G__ S_____ TEXTILES RO SRL; până în momentul în care investiția se va pune în funcțiune de către societatea beneficiara, G__ A_________ S_____ RO SRL va refactura contravaloarea serviciilor înregistrate în evidența contabila în contul 231.

A șa cum rezultă din cele redate anterior în raportul de inspecție fiscal ă , investiția constând în construcția a doua hal e de producție a fost finalizată , aceasta fiind puse în funcțiune în luna decemb rie 2014, societatea beneficiară desfășurând activitate de producție în aceste spatii începând cu luna ianuarie 2015. În condițiile în care societatea reclamantă s-a comportat ca un cumpărător revânzător, nu este condiționată de finalizarea investiției la societatea beneficiar ă pentru a avea obligația refacturării serviciilor achiziționate în favoarea acesteia.

Pârâta a susținut că faptul că societatea reclamanta s-a comportat ca un cumpărător revânzător și faptul ca beneficiarul de drept al investiției de tip Greenfield este societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL este confirmat și de informațiile existente în contractele care au stat la baza serviciilor achiziționate și înregistrate de societatea verificată ca investiții în curs, după cum urmează:

• Contractul de proiectare g_______ nr. 107/06.08.2013 încheiat între societatea HOUSE DESIGN SRL, în calitate de proiectant general și societatea G__ AUTOMOTIV E S_____ RO SRL, în calitate de client, are ca obiect elaborarea proiectului general pentru realizarea obiectivului de investiții „Construire Hala de producție cu o suprafață total ă de 35.184 mp”, obiectiv care se va construi pe proprietatea clientului din lo c. Albești, jud. M____, înscrisă în CF nr. xxxxx și CF nr. xxxxx. T erenurile situate în __________________________ Cartea Funciara CF nr. xxxxx și CF nr. xxxxx, pe suprafața cărora au fost edificate construcții în scopul cărora au fost prestate serviciil e descrise mai sus, au fost puse în mod gratuit la dispoziția societății G__ S_____ TEXTILES RO SRL pentru o perioada de 35 de ani, în baza Contractului de constituire a dreptului de superficie nr. 176/ 13.08.2013.

Așa cum rezulta din informațiile furnizate de către reprezentantul societății verificate, construcțiile care au fost edificate pe aceste terenuri, respectiv hala Capex B1 și Capex B2 se afla în proprietatea societății G__ S_____ TEXTILES RO SRL, acestea fiind recepționate de către aceasta în baza Proceselor verbale de punere în funcțiune încheiate în data de 31.12.2014.

• Contractul de prestări servicii nr. 108/06.08.2013 încheiat între societatea MULTINVEST SRL, în calitate de proiectant și societatea G__ A_________ S_____ RO SRL, în calitate de beneficiar, are ca obiect servicii de elaborare a documentațiilor de urbanism pentru lucrarea „PUZ extindere hala industrial ă , loc.Albești, jud. M____”. Extinderea la care se face referire const ă în construcția a doua noi hal e, alipite halei inițiale aflată în proprietatea societății verificate, cu mențiunea ca noile hale se afl ă în proprietatea societății G__ S_____ TEXTILE RO SRL, acestea fiind recepționate de către aceasta în baza Proceselor verbale de punere în funcțiune încheiate în data de 31.12.2014.

• Contractul de prestări servicii nr. 144/26.11.2013, încheiat între societatea TGI CONSTRUCT SRL, în calitate de prestator și societatea G__ A_________ S_____ RO SRL, în calitate de beneficiar, are ca obiect proiectare cale de acces, platforma (cu o suprafața totală de 15.463 mp) și sistem de colectare apa meteoric ă . Lucrările se vor efectua pe terenul situat în Albești, Calea Baraților nr. 17 jud. M____, aflat în proprietatea beneficiarului și intabulat în CF nr. xxxxx. Menționam ca terenul situat în _________________________ CF nr. xxxxx, pe suprafața cărora au fost edificate construcții în scopul cărora au fost prestate serviciile descrise mai sus, au fost puse în mod gratuit la dispoziția societății G__ S_____ TEXTILES RO SRL pentru o perioada de 35 de ani, în baza Contractului de constituire a dreptului de superficie nr. 176/ 13.08.2013.

Pârâta a susținut că a stfel cum rezulta din informațiile furnizate de către reprezentantul societății verificate, construcțiile care au fost edificate pe aceste terenur i, respectiv hala Capex B1 și Capex B2 se află în proprietatea societății G__ S_____ TEXTILES RO SRL, acestea fiind recepționate de către aceast ă societate în baza Proceselor verbale de punere în funcțiune încheiate în data de 31.12.2014.

• Contractul de r acordare nr. C-xxxxx/R/727/15.11.2016 – etapa 2-executie, încheiat între societatea F.D.E.F. Electrica Distribuție Transilvania Sud SA-S.D.E.F. M____, în calitate de operator și societatea G__ A_________ S_____ RO SRL, în calitate de utilizator ce are ca obiect racordarea instalației de utilizare de la locul de consum și / sau de producere al utilizatorului la rețeaua electrica a operatorului, pentru locul de consum și / sau de producere, respectiv spor de putere la Hala de producție loc. Albești, Calea Baraț ilor nr. 17. ,

Societatea însăși recunoaște faptul c ă serviciile de racordare a instalației de utilizare sunt în beneficiul societății G__ S_____ TEXTILES RO SRL, prin faptul ca refactureaz ă treptat către aceasta, începând cu luna august 2017, cota parte d e 175.000 lei/ lun ă . În nota explicativă dat ă cu ocazia controlului, reprezentantul societății verificate declar ă ca „G__ A_________ S_____ RO SRL situata în Sighișoara a refacturat în luna august căt re G__ TEXTILE S_____ RO situată în Albești contravaloarea unui tarif de racordare facturat de către societatea Electrica SA Tg M____ pentru racordarea la rețeaua de curent electric a societății G__ TEXTILE S_____ RO. În prezent contractul de furnizare și racordare este încheiat cu G__ A_________ S_____ RO SRL dar prin acest tarif de racordare și alte lucrări de infrastructura se urmărește trecerea pe contract direct de alimentare cu energie electrică a _____________________ Albești asta după terminarea tuturor lucrărilor de infrastructura care sunt în desfășura re”.

• Acord pentru ajutor de stat și servicii pentru investiția de tip Greenfield nr. 434/2013, încheiat între societatea G__ A_________ S_____ RO SRL, în calitate de client și societatea NOERR FINANCE&TAX SRL, care are ca și obiect acordarea de asistența financiară / fisc ală/ juridică pentru ajutorul de stat și aspecte legate de investiția de tip Greenfield. G__ intenționează s ă se extindă în continuare pe piața din România prin crearea unei noi unități de producție. Ulterior, în anul 2014, a fost întocmit Acordul pentru ajutor de stat și servicii pentru investiția de tip Greenfield nr. 481/2014, încheiat între societatea G__ S_____ T EXTILES RO SRL (societatea nou înființ at ă ), în calitate de client și societatea NOERR FINANCE&TAX SRL, care are ca și obiect acordarea de asistența financiar ă / fiscal ă / juridic ă . În cadrul acestui acord se menționează faptul ca clientul G__ S_____ TEXTILES RO SRL a obținut ajutor de stat în baza Acordului pentru finanțare nr. 153/ 17.01.2014 emis de către Ministerul Finanțelor P ublice – Direcția G_______ Ajutor de Stat, pentru i nvestiția tip Greenfield situată în Albești, Calea Baraților nr. 17. Din Acordul de finanțare rezulta că este vorba de investiția în doua hale de producție, aparținând societății G__ S_____ TEXTILES RO SRL . A jutorul de stat a fost acordat în beneficiul societății G__ S_____ TEXTILES RO SRL și nu al societății G__ A_________ S_____ RO SRL. Faptul c ă Acordul de finanțare nr. 481/2014, încheiat de societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL cu societatea NOERR FINAN CE&TAX SRL este o continuare a demersurilor efectuate în baza Acordului pentru ajutor de stat nr. 434/2013, încheiat între societatea G__ A_________ S_____ RO SRL cu același furnizor de servicii reiese și din faptul c ă factura nr. 4635/ 09.06.2014, emis ă de către furnizor pe numele societății verificate, reprezentând contravaloare proiect ajutor de stat și cheltu ieli administrative a fost emisă în baza contractului nr. 481/2014, încheiat cu societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL.

Societatea verificată avea obligația refacturării serviciilor achiziționate pentru investiția de tip Greenfield al cărei beneficiar de drept este societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL, și implicit a colectării TVA în suma totală de 1.540.968 lei, la momentul înregistrării în evidența contabila a facturilor emise de furnizorii de servicii.

Pârâta a arătat că societatea reclamantă avea obligația ca la refacturarea cheltuielilor să aplice regimul fiscal al operațiunilor refacturate în ceea ce privește exigibilitatea TVA.

Prin refacturare a cu întârziere , în anul 2017, a unor cheltuieli, societatea reclamanta a apl icat cota de TVA de 19% valabilă la acea dată , față de cot a de 24%, respectiv 20% valabilă în perioada august 2013- noiembrie 2016, în care trebuiau refacturate aceste cheltuieli. Organele de inspecție fiscală au avut în vedere acest aspect la stabilirea TVA suplimentar de plat ă , din diferența între cota de TVA aplicată de societate cu ocazia refacturării și cota de TVA car e era corect să fie aplicată , rezultând TVA suplimentar de plat ă în sumă de 46.828 lei.

În timpul controlulu i, organele de inspecție fiscală au procedat la colectarea TVA în sum ă de 1.587.796 lei (1.540.968 TVA pe care societatea reclamant ă avea obligația s ă o colecteze aferent serviciilor pentru care s-a comportat ca un cumpărător revânzător + 46.828 lei diferența de TVA rezultat ă din aplicarea eronată a cotei de TVA).

Pârâta a susținut că î n luna iunie 2014, societatea G__ A_________ S_____ SRL a înregistrat în evidența contabil ă recepția unui mijloc fix, constân d în Hala industrială Țesătorie 1, situata în loc. Albești, Calea Baraților nr. 17. Din verificările efectuate a rezultat faptul ca în investiția în cauza au fost încorporate achiziții de servicii de la societățile NOERR FINANCE&TAX SRL și SPRL MENZER&B___ MANN NOER, după cum urmează:

– Factura nr. 283/29.03.2013, emisa de SPRL MENZER&BACHMANN NOER, în valoar e de 10.486 lei, cu TVA aferentă în sumă de 2.517 lei, reprezentând contravaloare servicii juridice;

– Factura nr. 4232/22.05.2013, emis ă de NOERR FINAN CE&TAX SRL, în valoare de 166.841 lei, cu TVA aferent ă în suma de 40.042 lei, reprezentând contravaloare servicii ajutor de stat și cheltuieli administrative;

– F actura nr. 548/28.06.2013, emisă de SPRL MENZER&BACHMANN NOER, în valoare de 2.339 lei, cu TVA aferent ă în suma de 561 lei, reprezentând contravaloare servicii juridice.

Aferent facturilor menționate anterior, societatea verificată a dedus TVA în suma totală de 43.120 lei (2.517 lei + 40.042 lei + 561 lei).

In opinia pârâtei l a baza emiterii acesto r facturi au stat Acordul pentru ajutor de stat și servicii pentru investiția de tip Greenfield nr. 434/2013, încheiat între G__ A_________ S_____ SRL, î n calitate de client și NOERR FINANCE&TAX SRL în calitate de prestator servicii și contractul de mandat nr. xxxxxx/ 14.12.2012, încheiat între societatea verificat ă , în calita te de mandatar și SPRL MENZER&BACHMANN NOER.

Potrivit acordului încheiat cu NOERR FINANCE&TAX SRL, clientul împuternicește NOERR s ă acorde asistența financiară / fiscală / juridică pent ru ajutorul de stat și aspecte legate de investiția de tip Greenfield. Serviciile juridice vor fi subcontractate de NOERR către SPRL MENZER&BACHMANN NOER.

C u ocazia controlului s-a constatat faptul c ă nici până în luna august 2017 (ultima luna verificată ) societatea G__ A_________ S_____ SRL nu a depus nici o cerere de acordare a unui ajutor de stat, s-au solicitat explicații scrise administratorului societății verificate. În nota explicativă dată , administratorul societății precizează c ă „(…) Urmare a faptului ca circumstanțele economice și comerciale s-au schimbat pe parcursul anului, iar unicul asociat a considerat c ă e necesară o reevaluare a planurilor G__ în România, au fost contactați NOERR FINANCE&TAX și MENZER&BACHMANN (conform contract nr. 434/20 13) pentru a acorda asistența financiară / fiscală / juridică pentru o dezvoltare mai amplă a G__ în România (…).””(…) G__ România a demarat o noua cerere de finanțare în 2013 pentru un proiect mult mai amplu și totodată o investiție dublă în active sub forma de construcții și echipamente noi, ajutor de stat solicitat în cuantum de 18,5 milioane de euro, care a fost aprobat în februarie 2014 de către Ministerul Finanțelor P______ – Direcția G_______ de Ajutor de Stat. Acest amplu p roiect a avut la baza consultanța oferită de NOERR FINANCE&TAX și MENZER&BACHMANN”.

Din explicațiile date cu ocazia controlului, precum și din informațiile existente în baza de date a Minister ului Finanțelor P______, rezultă faptul c ă Cererea de ajutor de stat la care face referire reprezentantul legal al societății în nota explicativ ă dată , a fost depusă la Ministerul Finanțelor P______ – Direcția G_______ Ajutor de Stat sub nr. xxxxxx/13.08.2013 de către societatea G__ S_____ TEX TILES RO SRL (societate afiliată , care face parte din Grupul G__). Tot societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL este cea care a beneficiat de ajutorul de stat, în baza Acordului pentru finanțare nr. 153/ 17.01.2014. Potrivit Acordului pentru finanțare, s-a obținut finanțare pentru realizarea de investiții co nstând în doua hale de producție și instalații tehnice și mașini. Rezultă faptul că în mod eronat societatea verificat ă a încorporat în valoarea halei de producție Țesătorie 1 în luna iunie 2014 serviciile aferente obținerii ajutorului de stat, în condiții le în care, încă din luna ianuarie 2014 a fost emis Acordul pentru finanțare pe numele și în beneficiul unei alte societăți.

In opinia pârâtei d in modul de abordare a reclamantei, rezultă că se face o confuzie între Grupul G__ și societatea G__ A_________ S_____ RO SRL, în sensul în care servicii care sunt în beneficiul altei societăți din grup, au rămas înregistrate în evidența contabila a societății verificate.

I n luna august 2013 a fost depusă Cererea pentru ajutor de stat de către G__ S_____ TEXTILES RO SRL, în condițiile în care serviciile aferente obținerii acestei finanțări au fost suportat e de către societatea verificată și nu au fost refacturate către societatea beneficiar ă G__ SAF ETY TEXTILES RO SRL, se constată c ă serviciile în cauză nu au fost utilizate de către societatea verificată .

Urmare ajustării în favoarea statu lui a taxei pe valoarea adăugată dedusă pentru serviciile neutil izate, a fost stabilită o taxa pe valoarea adăugată suplimentară de plată în sumă totală de 43.120 lei.

Din verificări le efectuate, a rezultat faptul c ă în luna iunie 2014, G__ A_________ S_____ RO SRL a înregistrat în evidența contabil ă recepția unui mijloc fix, în valoare de 14.749.445 lei, reprezentând hala industrial ă Țesătorie 1, situata în _____________________________ nr. 17, jud. M____, imobil realizat prin investiție proprie și pus în funcțiune în baza Procesului verbal de punere în funcțiune în data de 01.06.2014. Conform Registrului bunurilor de capital, societatea verificată a dedus TVA în suma de 3.539.867 lei aferent investițiilor efectuate pentru realizarea acestui imobil.

Pârâta a arătat că Hala industrială Țesătorie 1 este situată pe terenul din _____________________________ de 14.072 mp, înscris în CF xxxxx (1.343 mp), CF xxxxx (10.991 mp), în CF xxxxx (1. 638 mp) și CF xxxxx (100 mp).

Tot în luna iunie 2014, au fost puse în funcțiune și un număr semnificativ de utilaje specifice activității de țesere, respectiv laminare-siliconizare și mobilier, în valoare total ă de 19.196.823 lei, în baza Proceselor verbal e de punere în funcțiune. În perioada februarie-iulie 2016, societatea verificată a vândut o parte dintre aceste utilaje, iar în perioada decembrie 2014 și iunie 2015 a mai achiziționat 2 utilaje, astfel încât , la luna mai 2017, în hala Țesătorie 1 au răma s utilaje în valoare de 13.518.310 lei.

Din documentele s ocietății verificate, nu rezultă faptul c ă aceasta ar fi desfășurat în perioada ianuarie 2015 – august 2017 activitate în hala industrial ă Țesătorie 1. Așa cum rezulta din documentele prezentate cu o cazia controlului, societatea verificată desfășoară activitate economic ă în halele de producție situate în altă locație decât cea în care se afla Hala Țesătorie 1, respectiv în loc. Sighișoara, _____________________. 92, jud. M____.

In opinia pârâtei a ctivitatea desfășurata consta în prelucrări asupra bunurilor mobile corporale, în principal în beneficiul societății afiliate Global S_____ Textiles GHBH din Germania.

Pentru perioada ianuarie 2015- mai 2017, societatea verificată refacturează utilitățile (gaz , energie electrica, apa) aferente halei industriale Țesătorie 1 către societatea afiliat ă G__ S_____ TEXTILES RO SRL din România. Totodată, în perioada 2015-2017, G__ A_________ S_____ RO SRL a refacturat și alte cheltuieli administrative tot către societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL, precum: contravaloarea asigurării halei industriale Țesătorie 1, contravaloarea reparațiilor unor utilaje aflate în hala industrială Țesătorie 1, chirii butelii, telefonie, servicii curățenie, echipamente de protecție etc. S ocietatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL își desfășoară activitatea de țesere airbaguri în doua hale industriale Capex B1 și Capex B2, aflate în proprietatea acesteia, situate în aceeași locație în care se afla hala Țesătorie 1 aparținând G__ A_________ SAFET Y RO SRL, respectiv _____________________________ nr. 17. C ele doua hale Capex B1 și Capex B2 au fost construite pe terenul pus la dispoziția G__ S_____ TEXTILES RO SRL în mod gratuit de către societatea verificată , în baza contractului de superficie, aces te hale având acces direct la hala Țesătorie 1. Contractele cu furnizorii de utilități pentru toate cele trei hale situate în loc. Albești, atât cea aflată în proprietatea G__ A_________ S_____ RO SRL, cât și cele aflate în proprietatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL, au fost încheiate de către G__ A_________ S_____ RO SRL. Astfel, furnizorii de utilități emit facturi pe numele societății verificate pentru toate c ele trei hale, aceasta refacturâ nd integral utilitățile aferente celor trei hale către societatea G ST S_____ TEXTILES RO.

Pentru perioada ianuarie 2015- mai 2017, societatea reclamantă a emis facturi în sum ă totală de 7.552.958 lei reprezentând contravaloare „depreciation+ labor” către societatea afiliată din Germania Global S_____ Textiles GMBH. Societatea a considerat operațiunile în cauza neimpozabile în România.

In opinia pârâtei din anexele la facturi, rezultă faptul că societatea verificată a facturat contravaloarea amortizării halei industriale Țesătorie 1 și a utilajelor încorporate în aceasta, re spectiv contravaloarea salariilor și contribuțiilor sociale obligatorii aferente la 8 salariați. Ocazional, în contravaloarea „labor” au fost incluse și 30% din costurile salariale aferente unor angajați T___.

La solicitarea organelor de control de a preze nta contracte sau alte documente în baza cărora au fost facturate cheltuieli aferente Halei Țesătorie 1 către cele doua societăți, reprezentantul legal al societății verificate, dl C_____ C_______, în calitate de d irector economic, a menționat că nu există încheiate contracte. În condițiile în care societatea verificată a facturat o parte din cheltuielile aferente halei industriale Țesătorie 1, respectiv utilitățile, reparații utilaje, asigurarea halei și alte cheltuieli administ rative către societatea afiliată din România și o alt ă parte, respectiv amortizarea către societatea afiliat ă din Germania, fără a avea la baza contracte încheiate între părți , nu a rezultat cine anume a folosit în fapt Hala Țesătorie 1.

P entru justificarea sumelor facturate către cele doua societăți, precum și a motivului pentru care aferent aceleiași hale au fost facturate cheltuieli către doua societăți distincte și pentru justificarea activității efective desfășurate în Hala Țesătorie 1, au fost solicitate explicații _________________________ legali ai societății.

În notele explicative date, aceștia susțin următoarele:

– „Construcția țesătoriei de pe pr oiectul de ajutor de stat făcută pe G__ TEXTILE S_____ RO Albești s-a făcut pe baza unui contract de superficie ( înmânat organelor de control) contract pe baza căruia s-a predat întregul amplasament inclusiv construcția care aparține lui G__ A_________ S_____ RO din Sighișoara. Începând cu punerea parțială în funcțiune a țesătoriei de pe G__ TEXTILE S_____ RO Albești producția acestei a inclusiv producția realizată în țesătoria care aparține lui G__ AUT OMOTIVE S_____ RO este facturată în sistem lohn către G__ Germania. În aceste condiții toate cheltuielile care sunt înregistrate pe G__ A_________ S_____ RO care sunt legate de clădirea amp lasata în Albești Calea Baraților nr. 17 sunt refacturate societății din Germania G__ Gmbh întrucât aceasta este beneficiara produselor rezultate acolo. Din acest motiv sunt refacturate societății germane salariile muncitorilor inclusiv costurile aferente de pe statele de plata, amortizarea clădirilor și utilajelor aferente acestei activități, impozitul pe clădiri și teren și orice alte cheltuieli aferente acestei clădiri care aparține G__ A_________ S_____ RO din Albești Calea Baraților nr. 17″ (Nota expli cativa nr. 1);

– „G__ A_________ S_____ RO SRL desfășoară activitate în sistem l ohn (prestări servicii/ manoperă ) pentru G__ S_____ TEXTILES GMBH. D__ fiind faptul c ă țesătura produs ă în România pentru pernele de aer are nevoie de un proces complex de most rare și testare anterior folosirii, departamentul de dezvoltare fiind în Germania la G__ S_____ TEXTILES GMBH, materia prima fiind tot proprietatea G__ S_____ TEXTILES GMBH, costurile și manopera pentru mostre și te starea acestora a fost facturată către be neficiarul G__ S_____ TEXTILES GMBH” (Nota explicativa nr. 2);

– „ în perioada menționata (iunie 2014-august 2017), în hala de producție s-au executat se rii scurte de mostre de țesătură simplă și siliconizată ” (Nota explicativa nr. 3).

Cu privire la nota ex plicativa nr. 1 pârâta a învederat faptul că d in prima declarație a reprezentantului legal al societății rezult ă c ă , cu ocazia încheierii contractului de superficie „s-a predat către societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL întregul amplasament inclusiv construcția care aparține lui G__ A_________ S_____ RO din Sighișoara”, respectiv Hala Țesătorie 1. De asemenea, menționează c ă producția G__ S_____ TEXTILES R O, „inclusiv producția realizată în țesătoria care aparține lui G__ A_________ S_____ RO este facturată în sistem lohn către G__ G ermania”. Din declarația dată, rezultă fără echivoc c ă cea care desfășura activitate de producție în Hala Țesătorie 1 era societatea G__ S_____ TEXTILES RO, chiar dacă din punct de vedere juridic nu este reflectat acest fapt în nici un document încheiat între părți care să fi fost prezentat cu ocazia controlului.

Reprezentantu l legal al societății susține că „toate cheltuielile care sunt înregistrate pe G__ A_________ S_____ RO care s unt legate de clădirea amplasată în Albești Calea Baraților nr. 17 sunt refacturate societății din Germania G__ Gmbh întrucât aceasta este beneficiara prod uselor rezultate acolo”. Rezultă c ă motivul pentru care a fost facturată contravaloarea „depreciation și labor” către socie tatea din Germania este acela că aceasta este beneficiara produselor rezultate în Hala Țesătorie 1. În mod normal, orice serviciu se facturează către beneficiarul acestuia, nu direct către beneficiarul producției obținute cu ajutorul acelui serviciu.

Din cele declarate de către reprezentantul societății reclamante, rezulta ca G__ S_____ TEXTILES RO SRL este cea care desfășoară activitate de producție de țesături în Hala Țesătorie 1, emițând facturi de prestări servicii asupra bunurilor mobile corporale către beneficiarul GLOBAL SA FETY TEXTILES GMBH din Germania. Prin modul în care a procedat, societatea verificată a încercat să simplifice modul defacturare al contravalorii „depreciation și labor”, emițând facturi direct către beneficiarul final al produselor obținute, respectiv căt re societatea din Germania, eliminând din circuitul de facturare societatea din România, care a beneficiat în mod direct de aceste servicii și care avea posibilitatea să le incorporeze în costul serviciilor prestate și facturate beneficiarului final. Întru cât toate cele trei societăți sunt afiliate, făcând parte din același grup, s-a considerat c ă efectul final este același. În condiții normale de piața, în care societățile nu ar fi fost afiliate, nu s-ar fi procedat în acest mod, ci operațiunile derulate s -ar reflectat în documente î ntocmai cum au avut ele loc în fapt.

Pârâta a susținut că deși atât în timpul controlului, cât și cu ocazia notelor explicative solicitate, organele de inspecție fiscală au solicitat documente justificative din care s ă rezulte faptul că G__ A_________ S_____ RO SRL a efectuat prestări de servicii către societatea GLOBAL S_____ TEX TILES GMBH din Germania, care să justifice facturile reprezentând contravaloare „depreciation și labor” emise către aceasta societate, reprezentanții legali ai societății nu au prezentat nici un alt document în afara anexelor la facturi.

Din anexele la facturi rezulta doar tipul de costuri care au fost recuperate, nu și motivul recuperării acestora de la societatea din Germania. Deși în nota explicativ ă dată reprezentantul legal al societății afirma c ă „sunt refacturate societății germane salariile muncitorilor inclusiv costurile aferente de pe statele de plată , amortizarea clădirilor și utilajelor aferente acestei activități, impozitul pe clădiri și teren și orice alte cheltuieli aferente acestei clădiri care aparține G__ A_________ S_____ RO din Albești Calea Baraților nr. 17″, din anexele la f acturile emise rezulta faptul că doar amortizarea și salariile, împreună cu contribuțiile sociale obligatorii aferente au fost facturate către societatea din Germania, restul cheltuielilor aferente Halei Țesătorie 1 fiind facturate către societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL din România, în anexe fiind defalcate în rubrici diferite și fiind în mod expres înscrisă mențiunea: „salariile și amortizarea se facturează către DE, re stul costurilor către firma nouă „. Din anexe, rezulta faptul c ă în legătură cu Hala Țesătorie 1 au fost facturate către societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL mai multe tipuri de cheltuieli, precum: cheltuieli privind reparații utilaje, chirii utilaje, cheltuieli privind electricitatea, consum gaz, consum ___________________, taxa internet, cheltuieli cu servicii de curățenie, cheltuieli cu obiecte de inventar, cheltuieli cu materiale nestocate, mater iale consumabile întreținere , echipamente protecție, protocol, prestări servicii, deplasări, asigurări clădiri, alte taxe, transport bunuri.

Pentru a justifica contravaloarea amortizării utilajelor facturate către societatea din Germania, societatea verificată a pus la dispoziția organelor de control lista utilajelor aflate în Hala Țesătorie 1. Rezulta faptul că în Hala Țesătorie 1 se afla un număr semnificativ de utilaje (aprox. 42 buc), precum: sistem de laminare siliconizare, instalație diatermica Ferroli, sistem de siliconizare, macara Elmas, stivuitor Toyota, mașina de testare materiale, tester permeabilitate la aer, mașina de uscat țesături etc.

Se observa c ă aceste utilaje sunt specifice activității de țesere, activitate pe care societatea verificată nu a demonstrat cu documente că a desfăș urat-o în perioada 2015-2017. În cadrul Grupului G__, în România, activitatea de țesere este asigurata de societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL, care, începând cu data de 31.12.2014 și -a pus în funcțiune cele doua ha le aflate în _____________________________ nr. 17, astfel ca din anul 2015 a început să desfășoare activitate de țesere, în beneficiul societății afiliate GLOBAL S_____ TEXTILES GMBH din Germania. S ocietatea G__ A_________ S_____ RO desfășoară activitatea de coasere a țesăturilor obținute în prealabil de către G__ S_____ TEXTILES RO SRL, rezultând produse finite constând în airbaguri pentru industria auto, pentru care societatea verificată emite lunar facturi de prestări servicii de coasere cătr e societatea afiliată GLOBAL S_____ TEXTILES GMBH din Germania.

Pârâta a arătat că p entru contravaloarea „labor” înscris în facturile emise către societatea din Germania, la solicitarea organelor de control, G__ A_________ S_____ RO a prezentat o situație din care rez ulta c ă facturează costuri salariale pentru un număr de 8 angajați din cei aprox imativ 980 de angajați pe care î i are societatea. Potrivit Revisal, angajații înscriși în situația prezentat ă de societate sunt încadrați în următoarele funcții: 1 controlor calitate, 1 operator la deservirea războaielor de țesut, 1 sef atelier i ndustria prelucrătoare, 2 fochiș ti pentru cazane conduse de calculator, 1 femeie de serviciu, 2 maiștrii în industriile textile. Raportând numărul celor 8 angajați și funcțiile deținute de către aceștia la numărul mare de utilaje din Hala Țesătorie 1 (aprox. 42 buc) și specificul acestora, care necesit ă personal calificat în u tilizarea lor, rezulta faptul că în Hala Țesătorie 1 își desfășoară activitatea și alți angajați, care nu aparțin societății G__ A_________ S_____ RO SRL, ci societății G__ S_____ TEXTILES RO SRL. Referitor la 30% din costurile salariale aferente unor angajați T___ care ocazional au fost incluse în contravaloarea „labor”, din documentele prezentate nu rezulta c ă angajații respectivi ar fi desfășurat activitate în beneficiul societății G__ S_____ TEXTILES GMBH din Germania. Din explicațiile furnizate de reprezentanții societății cu ocaz ia controlului, reiese faptul că acești angajați T___ au desfășurat activitate pentru societatea verificată și pentru societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL.

Cu pr ivire la nota explicativa nr. 2 pârâta a arătat r eferitor la susținerea reprezentantului legal al reclamantei în sensul că: „țesătura produsă în România pentru pernele de aer are nevoie de un proces complex de mo nt are și testare anterior folosirii, departamentul de dezvoltare fiind în Germania la G__ S_____ TEXTILES GMBH, materia prima fiind tot proprietatea G__ S_____ TEXTILES GMBH, costurile și manopera pentru mostre și testarea acestora a fost facturată către beneficiarul G__ SAF ETY TEXTILES GMBH”, de arătat că în cadrul Grupului G__, în vederea obținerii produsului finit „airbag” utilizat în industria auto, societatea din Germania este proprietara materiei prime (fire textile), pe care o transmite spre prelucrare societății G__ S_____ TEXTILES RO SRL din România, care efectuează operațiuni de țesere asupra acesteia, rezultând țesătura. Asupra țesăturii astfel obținute și pusă la dispoziția societății verificate, aceasta realizează operațiuni de coasere, rezultând produsul finit „airbag”, în beneficiul societății din Germania. Pentru serviciile prestate, fiecare din cele doua societăți afiliate din România emite lunar facturi către beneficiarul din Germania. Întrucât partea de țese re este în sarcina societății G__ S_____ TEXTILES RO SRL, rezulta c ă și t estarea țesăturilor ar trebui să fie tot în sarcina acesteia, respectiv toate cheltuielile aferente Halei Țesătorie 1 în care reprezentantul societății afirma ca s-a desfășurat activi tate de testare, trebuiau s ă fie în sarcina societății G__ S_____ TEXTILES RO SRL din România.

Cu pr ivire la nota explicativa nr. 3 pârâta a susținut f aptul c ă în hala industrial ă Țesătorie 1 societatea verificată a desfășurat activitate a fost susținut ă c u documente doar în perioada iunie – decembrie 2014, prin emiterea de facturi de prestări servicii de țesere și siliconizare către beneficiarul GLOBAL S_____ TEXTILES GMBH din Germania. Pentru perioada 2015- 2017, societ atea nu a probat cu documente că a desfășurat activitate în Hala Țesătorie 1 constând în obținerea de „mostre de țesătura simpla și siliconizat ă „.

Informațiile din cele trei note explicative furnizate pentru a clarifica situația de fapt în ceea ce privește activitatea desfășurata în Hala Țesătorie 1 sunt contradictorii. Deși cu ocazia acestora organele de control au dat posibi litatea societății verificate să clarifice motivul pentru care unele cheltuieli aferente Halei Țesătorie 1 sunt facturate către societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL din România, reprezentanții legali ai acesteia nu au furnizat informații scrise în acest sens.

In opinia pârâtei d in punct de vedere economic, financiar și fiscal, nu s-ar justifica ca o societate s ă suporte contravaloarea utilităților și a asigurării aferent e unui imobil, precum și a reparațiilor utilajelor aflate în acel imobil, decât în situația în care deține în posesie și desfășoară activitate în respectivul imobil.

Datorita relațiilor de afiliere între cele trei societăți mai sus menționate și natura activităților desfășurate, dependente unele de altele, organele de control au ajuns la concluzia ca în cadrul Grupului G__ se creează o confuzie între activitățile desfășurate efectiv de fiecare societate în parte, confuzie care nu afectează operațiunile per ansamblu obținute de grup, ci operațiunile desfășurate de fiecare societate în parte. Astfel, prin faptul ca au fost facturate direct către societatea din Germania unele costuri aferente Halei Țesătorie 1, s-a evitat colectarea TVA, fiind vorba de operațiu ni neimpozabile în România, în condițiile în care beneficiarul operațiunilor respective este societatea afiliată din România, caz în care se impunea colectarea/ ajustarea TVA aferent acelor operațiuni.

I n situația în care societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL utilizează în fapt Hala Țesătorie 1, se impunea ca în locul recuperării amortizării clădirii și utilajelor d e la societatea din Germania, să fie facturată o chirie lunară către societatea din România. De asemenea, în locul recuperării costurilor salariale de la societatea din Germania, operațiunea de punere la dispoziție de personal trebuia facturată către societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL din România. În atare situație, organe le de control au procedat la reî ncadrarea operațiunii în cauză ca și operațiune de închiriere , în scopul reflectării conținutului ei economic.

Referitor la terenul în suprafața de 14.072 mp pe care se afla Hala Țesătorie 1, pârâta a menționat c ă CF-urile în care este înscris acesta, respectiv CF xxxxx și CF xxxxx au rezultat urmare dezmembrării terenului înscris în CF xxxxx, iar CF xxxxx și CF xxxxx au rezultat urmare dezmembrării terenului înscris CF xxxxx. Urmare dezmembrării terenurilor înscrise în CF xxxxx (50.055 mp) și CF xxxxx (32.234 mp), având suprafața totală de 82.289 mp, au mai rezultat și alte parcele de teren, în suprafața totală de 68.217 mp, care au fost puse gratuit la dispoziția societății G__ S_____ TEXTILES RO SRL în baza unui contract de superficie, efectul fiscal al acestei operațiuni fiind cuantificat la li t. a) din prezentul act de control. Având în vedere faptul ca în facturile emise pentru recuperarea de costuri aferente Halei Țesătorie 1 nu au fost făcute mențiuni referitoare la terenul adiacent halei, în suprafața de 14.072 mp, organele de control au solicitat explicații scrise de la reprezentantul legal al societății referitoare la cine și în ce scop utilizează acel teren.

În nota explicativ ă dată , reprezentantul legal al societății precizează c ă „procentul de ocupare a terenului în Albești este de 50%, adică pentru hala de 3.598 mp este nevoie de aprox. 7.200 mp. Diferența până la 14.072 mp aflată în proprietatea G__ A_________ S_____ RO sunt parcări asfaltate pentru hala și spațiu verde.” Din explicațiile furnizate, rezulta faptul c ă terenul în suprafața de 14.072 mp este de asemenea pus la dispoziția societății care desfășoară activitate în Hala Țesătorie 1, respectiv G__ S_____ TEXTILES RO SRL.

Referitor la reîncadrarea operațiunii de recuperare a amortizării imobilului și la situația terenului adiace nt, pârâta a arătat că î n cazul de față , fiind vorba despre o închiriere de bun imobil și a terenului aferent, operațiune scutita fără drept de deducere, se impunea ajustarea taxei pe valoarea adăugată dedusă aferentă construcției respectivului bun imobil și a taxei pe valoarea adăugată aferentă achiziției terenului adiacent. Pentru Hala industriala Țesătorie 1 pentru care organele de control au reî ncadrat operațiunea de punere la dispoziție prin închiriere către societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL, socie tatea verificată a dedus taxa pe valoarea adăugată în suma de 3.539.867 lei, perioada de ajustare este de 20 de ani, începând de la data de 1 ianuarie a anului în care bunurile sunt recepționate, respectiv din anul 2014. Având în vedere faptul c ă imobilul în cauză a fost utilizat pentru operațiuni care nu dau drept de deducere, începând cu luna ianuarie 2015, ajustarea în favoarea statului se efectuează pentru 19/20 din taxa pe valoarea adăugată dedusă , astfel:

3.539.867 lei x 19/20 ani = 3.362.874 lei.

Ca atare , aferent imobilului Hala Țesătorie 1, s-a procedat la ajustarea TVA în favoarea statului în suma totală de 3.362.874 lei.

Așa cum rezult ă din Registrul bunurilor de capital și din facturile de achiziție, pentru terenul în suprafața de 14.072 mp adiac ent Halei Țesătorie 1, societatea a dedus TVA în sumă de 355.403 lei, după cum urmează:

– în luna martie 2012, societatea G__ A_________ S_____ RO SRL a achiziționat un teren în suprafața de 32.234 mp, înscris în CF nr. xxxxx, situat în loc. Albești, jud. M____, în valoare de 3.414.870 lei și TVA aferentă în suma de 819.569 lei, în baza fa cturii nr. 156/06.03.2012, emisă de societatea TBM CARSOL SRL din Od. S_______, jud. Harghita.

Rezulta un preț de 105,94 lei/ mp de teren. Din aceasta suprafața de teren, aferente Halei Țesătorie 1 a fost utilizata o suprafața de 12.334 mp, pentru care a fost dedusă TVA în suma de 313.599 lei (105,94 lei x 12.334 mp x 24% = 313.599 lei).

În luna iunie 2013, societatea verificată a achiziționat un teren în suprafața de 50.05 5 mp, înscris în CF nr. xxxxx, situat în loc. Albești, jud. M____, în valoare de 5.016.512 lei și TVA aferentă în sumă de 1.203.963 lei, în baza facturii nr. 879/28.06.2013, emis ă de societatea NOTRAM DIESEL SRL din O_______ S_______, jud. Harghita. Rezultă un preț de 100,22 lei/ mp de teren. Din aceasta suprafața de teren, aferente Halei Țesătorie 1 a fost utilizată o suprafață de 1.738 mp, pentru care a fost dedusă TVA în suma de 41.804 lei (100,22 lei x 1.738 mp x 24% = 41.804 lei).

Pârâta a susținut că î n cazul terenurilor, perioada de ajustare este de 20 de ani, începând de la data de 1 ianuarie a anului în care bunurile sunt recepționate, respectiv din anul 2012 și 2013. Având în vedere faptul că terenul în cauză a fost utilizat pentru operațiuni care nu dau drept de deducere, începând cu luna ianuarie 2015, ajustarea în favoarea statului se efectuează pentru 17/20 din taxa pe valoarea adăugată dedusă , în cazul terenului achiziționat în anul 2012, respectiv pentru 18/20 din taxa pe valoarea adăugată dedusă , în cazul terenului achiziționat în anul 2013, astfel:

– 313.599 lei x 17/20 ani = 266.559 lei;

– 41.804 lei x 18/20 ani = 37.624 lei.

A ferent t erenului pe care se afla situată Hala Țesătorie 1 s-a procedat la ajustarea TVA în favoarea statului în suma totală de 304.183 lei (266.559 lei + 37.624 lei).

Referitor la reîncadrarea operațiunii de recuperare a amortizării utilajelor și a costurilor salariale, pârâta a arătat că aferent operațiunilor reîncadrate de către organele de control ca fiind închiriere de utilaje, respectiv de punere la dispoziție de personal, cu oca zia controlului a fost colectată taxa pe valoarea adăugată în suma totală de 1.453.319 lei.

I n perioada august 2013 (momentul schimbării destinației terenurilor situate în loc. Albești) și până în luna mai 2017, societatea verificată a beneficiat de rambursări de TVA pe baza de analiza S__, fără sa facă obiectul unor controale ulterioare.

Consecința fiscală a reîncadrării operațiunilor legate de Hala Țesătorie 1, a fos t stabilirea unei taxe p e valoarea adăugată suplimentar ă de plat ă în sum ă totală de 5.120.376 lei (3.362.874 lei + 304.183 lei + 1.453.319 lei).

Pârâta a susținut că u rmare deficientelor prezentate la lit. a)- d), a fost stabilită taxa pe valoarea adăugată suplimentar de plată în sum ă total ă de 8.394.122 lei (1.642.830 lei + 1.587.796 lei + 43.120 lei + 5.120.376 lei).

U rmare aspectelor redate la Cap. VI „Discuția finala cu contribuabilul” a fost corectată suma de 5.120.376 lei stabilit ă la constatarea redat ă la lit. d) din prezentul Raport de inspecție fiscală , rezultând TVA suplimentar de plat ă în suma de 5.079.412 lei.

In opinia pârâtei, u rmare acestei corecții, prin prezentul act de control, s-a stabilit în sarcina societății verificate TVA suplimentar de plat ă în suma totală d e 8.353.158 lei (Anexa nr. 40).

Temeiul de drept al constatărilor inspectorilor fiscali care au stat la baza întocmirii actelor administrative fiscale contestate, a fost menționat în mod corect în cuprinsul acestora, astfel încât stabilirea obligațiilor f iscale și a măsurilor dispuse în sarcina, reclamantei, sunt în deplină concordanță cu legislația fiscală aplicabilă fiecărei perioade în parte.

Pârâta a arătat că s oluționarea decontului cu sume negative de taxă pe valoarea adăugată cu opțiune de rambursar e: pentru perioada verificată , respectiv 01.08.xxxxxxxxxxxxxxx17, reclamanta a solicitat TVA la rambursare în suma de 151.123 lei. A fost aprobată la rambursare suma în cuan tum de 115.685 lei, TVA respinsă la rambursare fiind în cuantum de 35.438 lei. Totodată a fo st stabilită suplimentar TVA în suma de 35.438 lei.

Din verificările efectuate de inspectorii fiscali, au rezultat următoarele deficiente: În luna august 2017, societatea verificată a emis factura nr. xxxxx/ 31.08.2017 în sumă totală de 217.244 le i, reprezentând contravaloare „depreciation+ labor” către societatea afiliată din Germania Global S_____ Textiles GMBH. Societatea a considerat operațiunile în cauză neimpozabile în România. Din anexa la factur ă, rezulta faptul că societatea verificată a facturat contravaloarea amortizării halei industriale Țesătorie 1 și a utilajelor î ncorporate în aceasta, respectiv contravaloarea salariilor și contribuțiilor sociale obligatorii aferente la 8 salariați. Din total factura, suma de 42.798 lei reprezintă contravaloarea costurilor salariale, suma de 30.728 lei reprezintă contravaloarea amortizării halei și suma de 143.718 lei reprezintă contravalo a rea amortizării utilajelor.

In opinia pârâtei d in documentele prezentate cu ocazia controlului, nu rezulta faptul c ă societatea verificată ar fi desfășurat în perioada ianuarie 2015 – august 2017 activitate în hala industrială Țesătorie .

Așa cum rezulta din documentele prezentate cu ocazia controlului, societatea verificată desfășoară activitate economic ă în halele de producție situate în alta locație decât cea în care se afla Hala Țesătorie 1, respectiv în loc. Sighișoara, _____________________. 92, jud. M____. Activitatea desfășurata consta în prelucrări asupra bunurilor mobile corporale, în principal în beneficiul societății afiliate Global S_____ Textiles GHBH din Germania.

In luna augu st 2017, reclamanta refacturează uti litățile (gaz, energie electrică, apa ) aferente halei industriale Țesătorie 1 către societatea afiliată G__ S_____ TEXTILES RO SRL din România, în b aza facturii nr. xxxxx/ 31.08.2017. De asemenea, G__ A_________ S_____ RO SRL a refacturat și alte cheltuieli administrative aferente Halei Țesătorie 1 tot către societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL, precum: asigurare hala, materiale nestocate, prestări se rvicii și abonamente transport, în baza facturii nr. xxxxx/ 31.08.2017.

La solicitarea organelor de control de a prezenta contracte sau alte documente în baza cărora au fost facturate cheltuieli aferente Halei Țesătorie 1 către cele doua societăți, reprezentantul legal al reclamantei a menționat c ă nu exista încheiate contracte.

În condițiile în care reclamanta a facturat o parte din cheltuielile aferente halei industriale Țesătorie 1, respectiv utilitățile, contravaloarea asigurării halei industriale Țesăt orie 1, materiale nestocate, prestări servicii, abonamente transport către societatea afiliată din România și o alta parte, respectiv amortizarea către societatea afiliată din Germania, fără a avea la baz ă contracte încheiate între părți , nu a rezultat cin e anume a folosit în fapt Hala Țesătorie 1, cu utilajele situate în ea.

A șa cum rezulta din Cap. III „Constatări fiscale”- TVA- control ulterior, lit. d) pentru justificarea sumelor facturate către cele doua societăți, precum și a motivului pentru care aferent aceleiași hale au fost facturate cheltuieli către doua societăți distincte și pentru justificarea activității efective desfășurate în Hala Țesătorie 1, au fost solicitate explicații _________________________ legali ai societății. Urmare analizei notelor explicative date și a documentelor prezentate, organele de inspecție fiscală au concluzionat, la Cap. III Constatări fiscale – TVA Con trol ulterior lit. d), faptul că Hala industriala Țesătorie 1, împreună cu utilajele situate în interi orul acesteia este utilizată în fapt de către societatea afiliată G__ S_____ TEXTILES RO SRL din România. De asemenea, cei 8 angajați pentru care au fost refacturate costuri salariale și -au desfășurat activitatea în Hala industriala Țesătorie 1, fiind puși la dispoziția societății G__ S_____ TEXTILES RO SRL din România. Astfel, prin faptul că au fost facturate direct către societatea din Germania unele costuri aferente Halei Țesătorie 1, s-a evitat colectarea TVA, fiind vorba de operațiuni neimpozabile în România, în condiții le în care beneficiarul operațiunilor respective este societatea afiliată din România, caz în care se impunea colectarea TVA aferent acelor operațiuni.

E fectul fiscal al reîncadrării operațiunii de închiriere a halei industriale Țesătorie 1 și a terenului adiacent a fost cuantificat la Cap. III „Constatări fiscale” – TVA control ulterior lit. c) din decizia de impunere, prin ajustarea TVA dedusă la momentul reîncadrării operațiunii.

Întrucât și în luna august 2017 societatea reclamanta a procedat de aceeași manier ă ca și în perioada anterioar ă, analizată cu ocazia controlului ulterior, se consider ă că operațiunea de punere la dispoziție a Halei industriale Țesătorie 1 și a terenului aferent în favoarea societății afiliate din România în regim de scutire fără drept de deducere, determina menținerea tratamentului fiscal din punct de vedere al TVA în ce privește ajustarea taxei deduse.

I n situația în care societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL utilizează în fapt Hala Țesătorie 1, se impunea ca în locul recuperării amortizării utilajelor de la societatea din Germania, s ă fie facturată o chirie lunar ă către societatea din România. De asemenea, în locul recuperării costurilor salariale de la societatea din Germania, operațiunea de punere la dispoziție de personal tre buia facturată către societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL din România. În atare situație, organele de control au procedat la reîncadrarea operațiunii în cauză ca și operațiune de închiriere , în scopul reflectării conținutului ei economic.

I nspectorii fisc ali au constatat c ă, aferent operațiunilor reî ncadrate de către organele de control ca fiind închiriere de utilaje pentru suma de 143.718 lei, cu TVA aferentă în suma de 27.306 lei, respectiv de punere la dispoziție de personal pentru suma de 42.798 lei, c u TVA aferentă în suma de 8.13 2 lei, cu ocazia controlului a f ost colectat ă taxa pe valoarea adăugată în suma totală de 35.438 lei (27.306 lei + 8.132 lei) , sumă cu care se va diminua TVA solicitat ă la rambursare.

Pârâta a arătat că temeiul de drept al constatărilor inspectorilor fiscali, care au stat la baza întocmirii actelor administrative fiscale contestate a fost menționat în mod corect în cuprinsul acestora, astfel încât stabilirea obligațiilor fiscale și a măsurilor dispuse în sarcina reclamantei, su nt în deplina concordanță cu legislația fiscală aplicabila fiecărei perioade în parte.

A tât raportul de inspecție fiscală , precum și decizia de impunere îndeplinesc toate condițiile de form ă și fond impuse de legiuitor, în cuprinsul acestora fiind menționa te în mod corect și detaliat toate împrejurările de fapt și de drept care au condus la întocmirea actelor în acest mod, nefiind a duse critici pertinente de către reclamant ă prin cererea de chemare în judecată .

Pârâta a arătat că au fost respectate toate dispozițiile procedurale impuse de legiuitor în realizarea inspecției fiscale și întocmirea actelor de control. Astfel, în data de 02.05.2018, societății reclamante i-a fost comunicat Proiec tul RIF, ocazie cu care a fost înș tiin țată despre faptul c ă discuția final ă cu contribuabilul va avea loc în acceasi zi. Cu toate că societății nu i-a fost acordat un termen rezonabil pe ntru a studia Proiectul de RIF așa cum impun dispozițiile Codului de procedur ă fiscală , reprezentantul societăți i a prezentat la discuția finală organizat ă în data de 02.05.2918.

Ulterior discuției finale, față de concluziile și constatările organelor de control din cuprinsul proiectului de RIF, societatea a formulat un punct de vedere, depus la organul ( fiscal în data de 07.05.2018.

I n data de 06.06.2018, societății i-au fost comunicate RIF și decizia de impunere, prin care organele fiscale au stabilit următoarele:

– TVA suplimentară de plată în cuantum de 8.353.158 lei, aferentă perioadei 01.08.xxxxxxxxxxxxx17;

– respingerea la rambursare a TVA în cuantum de 35.438 lei, aferentă decontului de TVA cu opțiune de rambursare aferent lunii august 2017.

La data de 21.06.2018, societatea a formulat contestație fiscală împotriva Deciziei de impunere și a RIF, aceasta fiind înregistrată la pârâte su b nr. 4394/21.06.2018.

Pârâta a susținut că p ână la data prezentei, org anele de control competente nu i -au comunicat modalitatea de soluționare a contestației administrative prealabile.

In opinia pârâtei m otivele de nelegalitate a actelor administrative fi scale contestate – cu privire la forma, astfel cum au fost prezentate de reclamantă în cu prinsul acțiunii sunt nefondate.

Referitor la argumentele reclamantei, este de arătat faptul c ă organele de inspecție au respectat prevederile legale în vigoare, resp ectiv cele ale art. 9 și cele ale art. 130 alin.(1), alin. (2) și alin.(5) din Legea 207/2015 privind Codul de procedur ă fiscală , cu modificările și completările ulterioare.

Astfel, pe toata durata inspecției fiscale, organele de control au comunicat reprezentanților societății aspectele constatate, fiind solicitate chiar și explicații scrise referitoare la unele deficiente, acestea fiind prezentate și anexate la actul de control. Așa cum rezultă și din conținutul notelor explicative date în perioada ianuarie – aprilie 2018, constatările redate în cuprinsul Raportului de inspecție fiscală au fost aduse la cunoștința contribuabilului verificat pe toata perioada inspecției fiscale. Prin urmare, la data discuției finale reprezentanții legali ai societății verificate cunoșteau care sunt deficientele constatate de către organele de control, însă nu au considerat necesară prezenț a consultanților fiscali sau a avocaților nici pe parcursul inspecției fiscale și nici la discuția final ă, neexprimâ ndu- și nici verbal și nici în scris vreo intenție de acest fel.

Pârâta a subliniat faptul că î n ceea ce privește termenul pentru discuția finală , acesta a fost stabilit de comun acord cu reprezentanții leg ali ai societății, aceștia neavâ nd la acel moment obiecții în acest sens. Mai mult, reprezentanții societății s-au prezentat la discuția final ă programată la data de 02.05.2018, așa cum admite și societatea verificată , neso licitâ nd o reprogramare a acestui termen și neavând nicio nelămurire legată de constatările înscrise în raportul de inspecție fiscală . Astfel, organul de control nu a ignorat dreptul societății de a beneficia de un nou termen, societatea însăși privâ ndu-se de acest drept prin nesolicitarea acestuia. Așa cum se poate vedea și din cuprinsul contestației depuse, societatea verificată , prin reprezentanții să i legali, a avut posibilitatea exprimării unui punct de vedere, acesta fiind formulat și transmis organelor de control la data de 07.05.2018. Mai mult, raportul de inspecție fiscală a fost încheiat de către orga nele de control doar după primirea și analizarea punctului de vedere, respectiv la data de 10.05.2018.

Deși în mod tendențios societatea susține ca nu i s-a acordat un termen rezonabil pentru a „argumenta și nici nu se poate apară în mod corespunzător, din cauza imposibilității de a studia și cunoaște cu exactitate și în integralitatea lor constatările și concluziile echipei de inspecție fiscală „, cu ocazia discuției finale organele de control au informat reprezentanții legali ai societății despre constatările rezultate urmare inspecției fiscale și consecințele lor fiscale, fără a impune contribuabilului să prezinte un punct de veder e la aceeași dată , respectând întru totul prevederile Codului de procedura fiscală . Proiectul Raportului de inspecție fiscală a fost pus la dispoziția societății o dată cu înș tiințarea pentru discuția finală , soc ietatea având posibilitatea să î l analizeze și s ă formuleze un punct de vedere ulterior, potrivit prevederilor legale.

I n conformitate cu prevederile art. 130 alin.(5) din Codul de procedura fiscală , contribua bilului i s-a acordat dreptul să își prezinte, în scris, punctul de vedere cu privire la constatările organelor de inspecție fiscală , în termen de cel mult 5 zile lucră toare de la data încheierii inspecției fiscale, re spectiv de la data de 02.05.2018, data la care a avut loc discuția finală . Rezulta astfel, faptul că societatea a beneficiat de timpul necesar analizării proiectului raportului de inspecție fiscală și formulării unui punct de vedere, cu atât mai mult cu câ t aceasta nu a avut nevoie nic i măcar de cele cinci zile lucră toare prevăzute de lege pentru a- și exprima punctul de vedere, acesta fiind prezentat organelor de control la data de 07.05.2018, respectiv în 2 zile lucră toare. N ici după primirea raportului de inspecție fiscală încheiat și a tuturor anexelor aferente, societatea verificată nu a avut nevoie de timpul prevăzut de lege pentru depunerea contestației, respectiv 45 zile, aceasta fi i nd depusă de societate în termen de 14 zile.

In opinia pârâtei p rin f aptul c ă societatea verificată a prezentat un punct de vedere exprimat în 14 pagini rezult ă c ă a avut posibilitatea să – și exercite „dreptul la apărare și a dreptului de a fi ascultat”.

Deși reclamanta insistă asupra faptului c ă nu a avut un termen rezonabi l pentru a- și pregăti punctul de vedere, nici urmare perioadei avut e la dispoziție pentru form ularea contes tației, respectiv de 45 de zile, din analiza acesteia nu au rezul tat aspecte substanțiale care să difere semnificativ de cele exprimate cu ocazia pun ctului de vedere.

Referitor la nepunerea la dispoziția societății a tuturor anexelor aferente Proiectului raportului de inspecție fiscală , in opinia pârâtei este de precizat c ă doar doua dintre a nexe conțin situații de calcul î ntocmite de către organele de inspecție fiscală , acestea fiind transmise reprezentanților legali ai societății verifica t e încă î nainte de finalizarea inspecției fiscale, respectiv a discuției finale, pentru a putea fi consultate. Restul anexelor sunt documente deținute de societatea verificată și prezentate de către aceasta organelor de control, centralizări de informații deținute de societate și note explic ative date de societate. Rezultă c ă societatea avea acces la toate documentele invocate în cuprinsul Proiectului raportului de inspecție fiscală .

In opinia pârâtei toate argumentele societății referitoare la neacordarea posibilității de exprimare a punctului de vedere sunt nefondate, nefiind în corelație cu starea de fapt real ă susținută de documentele anexate raportului de inspecție fiscală încheiat .

Referitor la susținerea reclamantei cu privire la depășirea duratei efectuării inspecției fiscale, este de arătat faptul că așa cum rezult ă din raportul de inspecție fiscală încheiat la societ atea verificată , inspecția fiscală s-a desfășurat de la data de 13.12.2017 și până la data de 02.05.2018 când a avut loc discuția final ă , având o durata de 141 de zile. Urmare inspecției fiscale realizate a fost încheiat Raportul de inspecție fiscală nr. 54/10.05.2018, în baza căruia a fost emis ă Dec izia de impunere nr. 70/10.05.2018. Astfel, organele de control s-au în cadrat în termenul stabilit de lege pentru realizarea inspecției fiscale în cauză , respectând prevederile art. 126 alin. (1) și alin.(2) din Legea 207/2015 privind Codul de procedur ă fiscală , cu modificările și completările ulterioare .

Deși reclamanta susține ca data încheierii inspecției f iscale nu putea avea loc mai de vreme de data de 06.06.2018, respectiv cea a comunicării Deciziei de impunere și RIF, pârâta a precizat că potrivit pr evederilor art. 130 alin. (4) din Legea nr. 207/2015 p rivind Codul de pro cedur ă fiscală , cu modificările și completările ulterioare „Data încheierii inspecției fiscale este data programată pentru discuția finală cu contribuabilul/plătitorul sau data notificării de către contribuabil/plătitor că renunță la acest drept”, respectiv data de 02.05.2018.

In opinia pârâtei r eferitor la doctrina juridică invocata de reclamantă, se observă că reproducerea trunchiat ă a unor citate, fără prezentarea situației de fapt în care au fost pronunțate, este de natură să inducă în eroare instanța de judecat ă , acestea nefiind aplicabile în cazul de față . Astfel, Codul de procedur ă fiscală nu prevede ca și consecința a depășirii termenului de 90 de zile de efectuare a inspecției fiscale sancțiunea nulității ac telor administrativ fiscale emi se.

I n m od tendențios, reclamanta afirmă c ă organele de inspecție fiscală au depășit ter menul legal de efectuare a inspecției fiscale din culpa exclusiv ă , fără s ă țină cont de faptul c ă reprezentanții legali ai societății G__ A_________ S_____ SRL, prin natura ac tivităț ilor de care sunt responsabili (raportări la societatea mama, primirea în vizite de lucru a del egaților externi, vizite de lucru în străinătate, ședințe), precum și datorita informațiilor de care au avu t nevoie de la terți pentru a lă muri unele stări de fapt (convocare consultanți, auditori, timp de așteptare pentru obținerea unor informații de la soci etatea mama) au răspuns solicit ărilor organelor de control și notelor explicative date într-un termen mai îndelungat decât ter menul stabilit de organele de inspecție fiscală . Aceste aspecte au dus la întâ rzieri în stabi lirea stării de fapt fiscal e. Totuși, nici urmare acestor întâ rz ieri, nu s-a depășit dublul ter menului legal stabilit în vederea finalizării inspecției fiscale.

In opinia pârâtei m otivele de nelegalitate a actelor administra tive fiscale contestate – aspec te de fond, astfel cum au fost prezentate de reclamant ă în cuprinsul acțiunii sunt ne fondate .

Af irmația reclamantei în sensul că , încă de la momentul achiziției terenurilor intenția acesteia a fost de a le utiliza în scopul operațiunilor sale taxabile, respectiv în scopul obținerii de venituri prin închirier ea acestora cu TVA, respectiv că aceasta intenționa și intenționează să acorde dreptul de superficie asupra terenurilor contra unei remunerații nu este relevant ă atâta vreme cât aceasta nu a fost materializat ă . I n Contractul de superficie încheiat între cele doua societăți este specificat în mod clar faptul c ă acesta se acord ă gratuit pe o perioada de 35 de ani, începând de la momentul încheierii contractului, respectiv anul 2013. P ână în ultima lună verificată , respectiv luna august 2018, prevederile contractului de superficie nu au fost modificate în ceea ce priveș te prețul perceput de reclamantă .

Referitor la susținerea rec lamantei cu privire la faptul că terenurile au fost acordate spre folosința societății G__ TEXTILES fără a se agrea la acel moment plata unei remunerații de către aceasta din urma, doar pentru perioada de început a activității economice a G__ TEXTILES, până la momentul la care activitățile economice ale acesteia vor fi mai dezvoltate și , în consecința, G__ TEXTILES va fi într-o poziție mai bună din punct de vedere financiar, est e de asemenea nefondată , din următoarele considerente:

– scopul unei societăți comerciale este acela de a realiza profit și nu de a î ntrajutora alte societăți comerciale;

– cele doua societăți sunt afiliate, acest fapt influențând în mod subiectiv condițiile stabilite prin contract, condiții care nu ar fi fost aplicabile în cazul tranzacțiilor cu o societate independent ă ;

– deși societatea G__ TEXTILES înregistrează profit încă din anul 2014, deci are o situația financiară favorabil ă astfel încât s ă poată suporta cheltuieli de înc hiriere , reclamanta a continuat să acționeze de aceeași maniera și în perioada următoare acestui an.

Pârâta subliniat faptul că s impla intenție a reclamantei de a efectua, în viitor, modificări ale clauzelor contractuale aferente contractului de superfici e în cauză nu poate schimba tratamentului fiscal aplicat de organele de inspecție fiscală , în conformitate cu situația de fapt real ă și cu prevederile legale în vigoare la momentul constatării deficientei, prezentate în detaliu în actul de control încheiat . Faptul că societatea verificată , ulterior controlului, respectiv la data de 16.05.2018, a transmis la organul fiscal Notificarea privind opțiunea de taxare a operațiunii de închiriere a construcției situată în loc. Albești _____________________, jud. M____ și a terenului aferent, nu modific ă cu nimic situația constatată în perioada verificată .

Referitor la susținerea reclamantei cu privire la faptul ca aceasta își poate exercita dreptul de deducere a TVA aferentă achiziției celor două terenuri, organele d e control nu au pus nici un moment sub semnul întrebă rii dreptul societății de a- și exercita dreptul de deducere a TVA la momentul achiziției celor doua te renuri, ci au aplicat prevederi le legale care s-au impus la momentul în care societatea a folosit cele doua terenuri pentru alte scopuri decât activitățile sale economice desfășurate. Potrivit prevederilor art.149 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu modificările și completările ulterioare, în vigoare în anul 2013, dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată aferentă achizițiilor de bunuri și servicii este condiționat de destinarea acestora în scopul operațiunilor taxabile, în caz con trar, respectiv când bunurile sunt folosite integral sau parțial pentru alte scopuri decât act ivi t ățile economice, fiind prevăzută ajustarea dreptului de deducere exercitat în momentul achi zițiilor, în favoarea statului.

În ceea ce privește modul în care a fost efectuat ă ajustarea de către organel e de control, respectiv pe toată perioada rămas ă , așa cum s-a arata și în raportul de inspecție fiscală la capitolul VI „Discuția finala cu contribuabilul” pentru anul 2013, când a fost constatată deficienț a erau aplicabile prevederile art. 149 din Legea nr. 571/ 2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, unde, la alin. (5) lit. a) se menționează în mod clar faptul că „(…) Ajustarea deducerii se face în perioada fiscală în care intervine evenimentul care generează ajustarea și se realizează pentru toată taxa aferentă perioadei rămase din perioada de ajustare, incluzând anul în care apare modificarea destinației de utilizare”, prevederi pe care organele de control au obligația de a le aplica ca atare.

In opinia pârâtei d eși reclamanta susține faptul c ă organele de inspecție fiscală nu au ținut cont de prevederile legislației europene în materie, în cauz ă au fost aplicate aceste prevederi exact așa cum au fost ele transpuse în legislația național ă , organele de control respectând întocmai prevederile Codului fiscal.

Afirmațiile recl amantei referitoare la faptul că la momentul achizițiilor serviciilor, societatea avea intenția de a utiliza aceste servicii în desfășurarea activităților sale economice și de a finaliza investiția începută au fost susținute de societatea verificată și în punctul de vedere prezentat organelor de control, acestea fiind combătute în detaliu în raportul de inspecție fiscală încheiat , la capitolul VI „Discuția finala cu contribuabilul”. După cum s-a arătat, la momentul achiziției acestor servicii, respecti v din luna august 2013 se cunoș tea faptul c ă societatea verificată a renunțat la ideea realizării unei investiții, constând în construirea a doua hale pentru producția de țesături tehnice pentru industria auto, încă din luna decembrie 2012, prin depunerea la Ministerul Finanțelor P______ – Direcția General ă Ajutor de Stat Practici Neloiale și Preț uri Reglementate a Notificării privind retragerea Cererii de ajutor de stat înregistrată la Ministerul Finanțelor P______ sub nr. 114.228/ 17.07.2012.

Referitor la faptul c ă la momentu l în care au fost efectuate achizițiile, societatea afiliată G__ S_____ TEXTILES RO SRL nu începuse s ă desfășoare activitate economică , așa cum s-a arătat și în actul de control, societatea afiliată menționată mai sus a fost înființa tă în luna iulie 2013, iar în luna august 2013 a decis efectuarea investitei constând în construirea a doua hale de producție țesături. În acest sens, a depus Cererea de acord pentru finanțare înregistrată la Ministerul Finanțelor P______ sub nr. xxxxxx/ 13.08.2013.

L a momentul au gust 2013, se cunoștea faptul că beneficiarul investiției și implicit al serviciilor înregistrate în evidența contabilă a reclamantei în legătură cu această investiție este societatea afiliată G__ S_____ TEXTILES RO SRL.

C ontractele în baza cărora au fos t înregistrate facturile de servicii au fost prezentate de organele de control în raportul de inspecție fiscală , din conținutul acestora reieș ind în mod clar faptul ca aceste servicii sunt premergătoare și necesare realizării investiției în cauză, realizată de societatea afiliată .

In opinia pârâtei s usținerea reclamantei c ă societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL nu desfășura activitate economic ă este irelevant ă , în condițiile în care costul serviciilor suportate de către G__ A_________ S_____ RO SRL în beneficiul acesteia este aferent investițiilor efectuate de către ace asta, investiții premergătoare î nceperii unei activități economice.

Deși reclamanta susține ca organele de inspecție fiscală nu puteau impune acesteia s ă refactureze contravaloarea serviciilor către societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL, întrucât nu exista un acord între părți în acest sens, nici aferent serviciilor refacturate de către societatea verificată nu a fost prezentat un acord între părți . În timpul controlului, reprezentanții legal i ai societății au specificat că facturarea se efectuează în baza unei înț elegeri între părți , fără s ă existe un document (acord, contract etc . ) încheiat în acest sens și că restul serviciilor urmează să se refactureze tot în baza unei înț elegeri viitoare, la momentul la care investiția va fi finalizat ă .

Societatea însăși a ținut o evidență distinct ă cu serviciile încorporate în contul 231 „investiții în curs”, care admite că sunt destinate societății G__ S_____ TEXTILES RO SRL, urmând s ă le refactureze acest eia. În timpul inspecției fiscale, organele de control au dat posibilitatea societății s ă distingă din înregistră rile efectuate în contul 231 „investiții în curs” serviciile destinate societății G__ S_____ TEXTILES RO SRL față de serviciile destinate activității proprii. Astfel, societatea însăși a pus la dispoziția organelor de inspecție fiscală situația privind serviciile achiziționate în beneficiul societății G__ S_____ TEXTILES RO SRL, situație av ută la baza în stabilirea tratamentului fiscal aplicabil operațiunii în cauza. Mai mult, în situația prezentată , societatea a făcut distincție între sumele care au fost deja refacturate beneficiarului de drept, față de sumele care urmează s ă fie refacturate acestuia treptat, cu indicarea fiecărei facturi de ach iziție în parte. În concluzie, în mod ero nat reclamanta susține faptul că organele de inspecție fiscală au impus societății s ă refactureze către societatea afiliată cheltuieli care în fapt se refera la propriile sale obiective de investiții.

Susținerea reclamantei potrivit căreia organele de inspecție fiscală nu au stabilit corect baza impozabilă , calculând TVA aferent unor operațiuni în afara sferei de TVA, în condițiile în care „taxele pot fi incluse în baza de impozitare a unor operațiuni în sfera TVA prin urmare, supuse TVA, doar în măsura în care reprezintă cheltuieli accesorii anumitor livrări de bunuri/prest ări de servicii, ceea ce nu se întâ mpl ă în cazul de față „, în cazul documentelor aduse în discuție, organele de inspecție fiscală au respectat tratamentul fiscal aplicat de societate acestor operațiuni. Astfel, societatea însăși a colectat TVA la refacturarea acestor sume către societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL, organele de inspecție fiscală calculând doar diferența de cota de TVA aplicabila la momentul la care acestea se impuneau a fi refacturate.

Pârâta a arătat r eferitor la susținerile reclam antei cu privire la inconsecvenț a cu care organele de inspecție fiscală au stabilit obligații suplimentare de TVA pentru aceleași tipuri de servicii juridice primite de la aceeași doi furnizori Noerr Finance&Tax SRL și SPRL Menzer&Bachmann Noerr, serviciile achiziționate în perioada martie – iunie 2013 au fost încorporate în luna iunie 2014 în valoarea mijlocului fix „hala industriala Țesătorie 1” aparținând societății verificate (cont 212 „construcții”); așa cum rezultă din nota explicativă dată în timpul controlului (Anexa nr. 22 la RIF), serviciile în cauza nu au fost aferente construcției acestei hale; astfel, deși serviciile în cauză sunt aferente obținerii unui ajutor de stat pentru investiția de tip Greenfield, societatea verificată nu a depus în aceasta perioada și nici în perioada următoare o cerere pentru obținerea unui ajutor de stat în nume propriu în acest sens. Prin urmare, organele de inspecție fiscală au ajustat TVA aferent serviciilor neutilizate de către societatea verificată .

S erviciile achiziționate în perioada august 2013 – iunie 2014 au fost efectuate în beneficiul G__ TEXTILES, așa cum s-a arătat în cuprinsul actului de control, fiind înregistrate distinct în evidența contabil ă a societății verificate în contul 231 «investiții în curs», societatea verificată refacturâ nd treptat aceste servicii către beneficiarul lor de drept. Astfel, organele de inspecție fiscală au concluzionat că societatea verificată s-a comportat ca un cumpărător revânzător care nu a refacturat integral și la termen contravaloarea serviciilor achiziționate în beneficiul altei societăți, motiv pentru care au procedat la stabilirea unor sume suplimentare de TVA aferent acestor operațiuni.

Cu privire la susținerea reclamantei că nu exista nicio tranzacție, respectiv o operațiune în sfera TVA efectuata între G__ A_________ și G__ TEXTILES, astfel încât să existe obligația colectării TVA la un anumit termen, simplul fapt că între cele dou ă societăți nu a fost încheiat un document scris în care s ă fie prevăzute aceste operațiuni, nu poate duce la concluzia c ă ele nu exista. În cuprinsul actului de control au fost redate detaliat toate argumentele în susținerea acestui fapt.

In ceea ce privește susținerea societății că la momentul angajării anumitor costuri de către G__ AUT OMOTIVE nu se cunoștea faptul că investiția realizata de G__ TEXTILES va fi finalizat ă cu succes, întrucât nu existau informații privind aprobarea proiectului de ajutor de stat solicitat de G__ TEXTILES, acesta n u este un argument legal care să susțină faptul c ă sumele suportate de către societatea verificată în beneficiul societății afiliate nu au fost refacturate către aceasta. Acest fapt arata încă o data tratamentul preferențial pe care societatea verificată l-a aplicat față de societatea afiliată , în condițiile în care beneficiara serviciilor ar fi fost o societate independent ă , faptul de a fi sau nu aprobat ă cererea de ajutor de stat depusă de către partener neprezentâ nd interes pentru societatea verificată .

Pârâta a subliniat faptul că în baza informațiilor obținute ulterior, cu ocazia inspecțiilor fiscale parțiale privind rambursarea TVA aferente lunilor aprilie și iunie 2018 efectuate la societatea G__ A_________ S_____ RO SRL, s-a constatat faptul c ă în luna iunie 2018, cu factura nr. xxxxx/29.06.2018, în valoare de 6.440.622 lei și TVA aferentă în sum ă de 1.470.968 lei, emis ă către G__ S_____ TEXTILES RO SRL, reclamanta a facturat contravaloarea „refacturare ct 231 aferent Țesătorie „. Din anexa la factură , rezulta faptul c ă serviciile refacturate sunt aceleași cu cele pe care organele de inspecție fiscală le-au tratat ca fiind achiziționate de către reclamant ă și utilizate în beneficiul societății afiliate G__ S_____ TEXTILES RO SRL. Astfel, reclamanta recuno aș te faptul c ă serviciile înregistrate în contul 231 sunt în beneficiul societății G__ S_____ TEXTILES RO SRL și nu în beneficiul ei, așa cum susține în cuprinsul cererii de chemare în judecat ă . I n Decontul de TVA aferent lunii iunie 2018 societatea G__ A_________ S_____ SRL nu a înscris TVA aferentă facturii menționate anterior, î nscriind la rubr ica „regularizări taxa colectată ” doa r baza impozabilă, acceptând astfel faptul că TVA aferentă a fost cuantificată prin Raportul de inspecție fiscală care a stat la baza emiterii Deciziei de Impunere nr. F-BV 70/10.05.2018, aspect care este înscris și în factura emisă .

In opinia pârâtei p rin modul în care a procedat, reclamanta contrazice susținerile din cuprinsul cererii de chemare în judecată.

Referitor la susținerea rec lamantei cu privire la faptul că dreptul de deducere a TVA aferentă achizițiilor realizate poate fi exercitat de o persoana impozabila dacă îndeplineș te condițiile de fond și forma prevăzute de lege, pârâta a precizat că organele de control nu au contestat dreptul de deducere a TVA aferent acestor servicii la momentul achiziției lor, ci au ajustat TVA la momentul în care aceste servicii nu au mai fost utilizate în folosul operațiunilor taxabile ale societății verificate, respectiv în luna august 2013.

Cu privire la sus ținerea reclamantei în sensul că , dreptul de deducere poate fi păstrat în situația în care achizițiile de bunuri/ servicii pentru care dreptul de deducere a fost exercitat conform art. 297 alin. (4) din Codul fiscal nu sunt utiliz ate pentru activitatea economică a per soanei impozabile, din motive obiective, care nu depind de voința sa, pârâta a precizat c ă so cietatea verificată nu îndeplineș te tocmai aceasta condiție, întrucât , așa cum rezulta din nota explicativă dată (Anexa nr. 22 la RIF), G__ România a hotărât depunerea unei noi cereri de fi nanțare pentru un proiect mult mai amplu prin intermediul unei noi societăți înființate în acest scop în cadrul grupului, respectiv G__ S_____ TEXTILES RO SRL. În acest sens, în luna au gust 2013 a fost depusă cererea de acordare a ajutorului de sta t pe numele societății nou înființate .

Deși reclamanta susține faptul că dreptul de deducere se păstrează și în situația în care investiția nu se mai finalizează din motive obiective, în cauză nu este vorba despre o investiție care nu s-a mai finalizat din motive obiective, c i despre o investiție nefinali zat ă urmare voinței societății.

Pârâta a susținut r eferitor la prevederile legale pentru care s-ar impune efectuarea unei ajustări de TVA pentru servicii neutilizate, societatea nu poate face dovada c ă a alocat ser viciile în cauza unor operațiuni care permit deducerea TVA, în condițiile în care urmare propriilor hotărâri a decis renunțarea la planul de invest iții al societății verificate.

Cu privire la susținerea reclamantei în sensul ca: „OIF nu ar trebui să își bazeze a rgu mentele pe alte documente justificative decât cele ale societății verificate”, potrivit art. 7 alin. (3) și (4) din Legea nr. 207/ 2015 privind Codul de procedur ă fiscală , cu modificările și completările ulterioare, „(3) Organul fiscal este îndreptățit să examineze, din oficiu, starea de fapt, să obțină și să utilizeze toate informațiile și documentele necesare pentru determinarea corectă a situației fiscale a c ontribuabilului/ plătitorului. In analiza efec tuată, organul fiscal este obligat să identifice și să ia în consi derare toate circumstanțele edi ficatoare fiecărui caz în parte. (4) Organul fiscal decide asupra felului și volumului examinări lor, în funcție de circumstanțele fiecărui caz în parte și de l imitele prevăzute de lege.” Con form art. 113 alin. (2) din același act normativ, „în scopul efectuării inspecției fiscale, organul de inspecție fiscală procedează la:

a) examinarea documentelor aflate în dosarul fiscal al contribuabilului/plătitorului;

c) analiza și evaluarea informațiilor fiscale, în vederea confruntării declarațiilor fiscale cu informațiile proprii sau din alte surse și, după caz, a descope ririi de elemente noi relevante pentru aplicarea legislației fiscale;

d) verificarea, constatarea și investigarea fiscală a actelor și faptelor rezultând din activita tea contribuabilului/plătitorului supus inspecției sau altor pers oane privind legalitatea și con formitatea declarațiilor fiscale, corectitudinea și exactitatea îndeplinirii obligațiilor prevăzute de legislația fiscală și contabilă.”

In opinia pârâtei o rganele de inspecție fiscală au respectat întru totul prevederile Codului de procedur ă fiscală , exercitâ ndu- și rolul activ în determinarea situației de fapt fiscale.

Referitor l a susținerea reclamantei cu privire la faptul c ă nu se poate considera că societatea a efectuat prestări de servicii în beneficiul societății G__ S_____ Textiies RO SRL, având în vedere faptul c ă societatea a utilizat hala, terenul pe care se afla hala și utilajele aferente în scopul activităților sale economice, respectiv producția de mostre de țesătura simpla și siliconizată, furnizată către G__ GMBH, atât în constatările din raportul de inspecție fiscală cât și în concluziile asupra punctului de vedere exprimat de societate, organele de control au prezentat în detaliu considerentele care au stat la baza reîncadrărilor efectuate, cu atașarea de documente în acest sens.

Cu privire la susținerea reclamantei că organele de inspecție fiscală au admis faptul că în anul 2014 Hala Țesătorie 1 a fost utilizat ă de către societatea verificată în scopul activităților sale economice, iar în anii următori au constatat c ă hala era folosită de către societatea G__ S_____ TEXTILES GMBH, deși au fost emise aceleași tipuri de facturi urmare activității desfășurate în aceasta hala, pârâta a arătat că în anul 2014 societatea verificată a emis facturi către Global S_____ Textile GMBH din Germania reprezentând contravaloare „labor cost fabric” și „labor cost warp”, înregistrate în contul 704.02 „Venituri din lucrări executate și servicii prestate”, respectiv 704.03, tariful fiind calculat pe mp de țesătur ă . Societatea a anexat aceste facturi prezentei cereri de chemare în judecat ă (Anexa nr. 17). Potrivit anexelor la facturi, prestările în cauza constau în țesere și siliconizare, operațiuni pe care societatea susține ca le-a efectuat în Hala Țesătorie 1, conform notei explicative date în timpul c ontrolului (Anexa nr. 9 la RIF).

I n perioada următoare, respectiv începând cu anul 2015, societatea nu a mai întocmit și ca atare nu a mai putut prezenta organelor de control facturi emise reprezentând țesere și siliconizare, drept urmare nu a mai înregistrat venituri aferente ace s tui tip de operațiuni (cont 704 „Venituri din lucrări executate și servicii prestate”);

I ncepând cu anul 2015, societatea verificată a prezentat ca documente care s ă j ustifice activitatea desfășurată în Hala Țesătorie 1 doar facturi reprezentând contravaloare „labor și depreciation” emise către Global S_____ Textile GMBH din Germania și înr egistrate în contul 708 „Venituri din activități diverse”; aceste facturi reprezintă contravaloarea amortizării halei și utilajelor aflate în interiorul acesteia, plus costurile salariale a unui număr mediu de 8 s alariați. A șa cum s-a menționat și în actul de control, este vorba despre o recuperare de costuri și nu de o prestare de servicii efectuata de societatea verificată . astfel, se observă faptul c ă este o situație diferit ă față de anul 2014 când societatea G__ A_________ S_____ RO SRL efectua o prestare de servicii și nu este vorba despre aceleași tipuri de facturi, cum susține reclamanta, însăși prin explicațiile furnizate prin e-mail, reprezentanții legali ai societății au admis că este vorba despre o recuperare de costuri, o parte de la societatea Global S_____ Textile GMBH din Germania și o alta parte de la societatea G__ S_____ Textiies RO SRL din România, denumita generic ” Țesătorie „;

In opinia pârâtei, reclamanta ignoră faptul că a recuperat o parte din costurile aferente Halei Țesătorie 1 de la societatea afiliată din Germania (amortizare hala și utilaje, costuri salariale) și o alta parte de la societatea afiliată din România (utilități, cheltuieli administrative precum: asigurare hala, reparații utilaje, servicii curățenie, chirii butelii etc . ), astfel încât nici în timpul controlului, nici cu ocazia exprimării punctului de vedere și nici cu ocazia prezentei cere ri de chemare în judecată, nu dă explicații referitoare la acest fapt, generând astfel o stare de fapt ambigu a. D eși reclamanta insinuează faptul că organele de control au stabilit starea de fapt fiscală aferent Halei Țesătorie 1 fără a efectua verificări, în timpul controlului acestea s-au deplasat la locația în cauza, unde nu au putut identifica în mod clar activitatea efectiv ă derulat ă de către societate și personalul alocat acesteia, având în vedere faptul că hala Țesătorie 1 avea deschidere către celelalte doua hale în care își desfășura activitatea societatea G__ S_____ Textiies RO SRL, existând un flux de personal între hale.

Cu privire la susținerea reclamantei ca ” În contextul relațiilor comerciale dintre Societate și G__ GMBH, cele doua părți au agreat ca G__ GMBH s ă suporte anumite costuri aferente producției de mostre în beneficiul acesteia din urma”, pârâta a menționat c ă începând cu anul 2015, societatea verificată nu a făcut dovada cu documente c ă realizează producție de mostre în favoarea societății G__ GMBH din Germania.

Deși în mod repetat reclamanta su sț ine faptul c ă ” atât timp cât nu exista o relație contractual ă între părți cu privire la o anumita prestare de servicii/ livrare de bunuri în schimbul unei remunerații agreate, nu poate fi vorba despre o livrare de bunuri/ prestare de servicii în beneficiul G__ TEXTILES”, nici în cazul operațiunilor facturate de către societate „labor și depreciation” către societatea G__ GMBH din Germania respectiv „cheltuieli administrative” facturate către societatea G__ S_____ Textiies RO SRL din România societatea verificată , conform explicațiilor date de către reprezentanții societății cu ocazia controlului, nu a încheiat contracte și ca atare nu a putut prezenta astfel de documente organelor de control.

Pârâta a subliniat faptul că în baza informațiilor obținute ulterior, cu ocazia inspecțiilor fiscale parțiale privind rambursarea TVA aferente lunilor aprilie și iunie 2018 efectuate la societatea G__ A_________ S_____ RO SRL î ncep â nd cu luna aprilie 2018, s-au constatat faptul că reclamanta nu mai facturează către societatea GLOBAL S_____ TEXTILES GMBH din Germania contravaloare „labor și depreciation”, ci facturează aceste servicii direct către societatea afiliată G__ S_____ TEXTILES RO SRL din România, colectând astfel TVA aferent acestor operațiuni. Exemplificam cu facturile nr. xxxxx/ 30.04.2018 și nr. xxxxx/29.06.2018. Prin modul în care procedează, reclamanta recunoaște faptul ca organele de inspecție fiscală au procedat corect prin reîncadrarea acestor operațiuni. P e facturile astfel emise apar înscrise referințele: „cheltuieli centru de cost Țesătorie Albești”, „salarii angajați centru de cost ROW”, „al 13-lea salariu angajați centru de cost ROW”, „amortizare mijloace fixe centru de cost ROW”, unde ROW are semnificația de Romanian Weawing (țesătoria din România).

I n luna aprilie 2018, cu factura nr. xxxxx/ 11.04.2018, emis ă către G__ S_____ TEXTILES RO SRL, reclamanta refacturează retroactiv contravaloare impozit teren Hala Țesătorie pentru perioada ianuarie 2015- noiembrie 2017. Prin modul în care a procedat, reclamanta recunoaște faptul ca Hala Țesătorie a fost utilizat ă în toat ă perioada ianuarie 2015 – noiembrie 2017 de către societatea afiliată G__ S_____ TEXTILES RO SRL, așa cum au constatat și organele de control cu ocaz ia inspecției fiscale efectuate.

Ulterior în luna iunie 2018, cu factura nr. xxxxx/29.06.2018, emis ă către G__ S_____ TEXTILES RO SRL, reclamanta facturează contravaloarea chirie teren, în suprafață totală de 82.289 mp, precum și chirie hala Țesătorie în suprafața de 3.598 mp, ambele situate în ___________________________ or nr. 17, recunoscând astfel că societatea afiliată din România este cea care a utilizat în fapt terenul și hala la care s-a făcut referire anterior.

Pârâta a subliniat faptul că , în urma reanalizării materialelor de control și având în vedere argumentațiile reclamantei prezentate în cuprinsu l cererii de chemare în judecată , susținerile reprezentanților societății nu sunt în măsură să combată constatările redate de inspectorii fiscali în actul de control.

Pe cale de consecința, in opinia pârâtei, instanța de judecata va reține c ă , în speț ă , suntem în prezenta unei cereri de anulare a unor acte administrative care se bucura de prezumția relativ ă de legalitate și veridicitate, în conținutul acestora regă sindu-se toate motivele de fapt și de drept care au stat la baza emiterii lor, fiind aparate în mod vădit de toate criticile reclamantei din prezenta cauza.

P rin hotărârea care urmează s ă se pronunțe urmează s ă se mențină actele administrativ fiscale contestate întocmai cum au fost acestea întocmite, ca fiind legale și temeinice, pârâta a solicitat respingerea ca fiind inadmisibilă (având în vedere ca suma achitată fără titlu valabil la bugetul de stat, urmează o procedur ă special ă de rest i t uire, prevăzută expres de legislația fiscală ) și neîntemeiată solicitarea reclamantei privind restituirea sumei de 8.388.596 lei, reprezentând crean țele fiscale achitate de către s ocietate în data de 05.07.2018, în baza Deciziei de impunere”.

Cu privire la solicitarea de obligare a pârâ telor la plata cheltuielilor de judecată , pârâta a solicitat s ă se dispună resping erea acestei cereri ca fiind neî ntemeiat ă , având în vedere că actele administrative atacate sunt legale și temeinice, iar în subsidiar, să se procedeze la aplicarea prevederilor art. 4 51 alin.2 din Codul de procedură civil ă , în sensul diminuării onorariilor solicitate de avocat sau expert judiciar, după caz, raportat la complexitatea redus ă a cauzei și la activitatea efectivă a acestora.

Pârâta a solicitat să se aibă în vedere prevederile exprese ale art. 452 Cod procedur ă civilă , potrivit cărora partea care pretinde cheltuieli de judecat ă trebuie să facă , în condițiile legii, dovada existentei și a î ntinderii lor, cel mai târziu la data închiderii dezbaterilor asupra fondului cauzei.

La data de 31 mai 2019 pârâta DIRECȚIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANȚELOR P______ B_____, a depus la dosar o completare l a întâmpinare și note de ședință.

În considerentele completării la întâmpinare pârâta a învederat faptul că din coroborarea prevederilor art. 2 alin. 1 lit. a, art. 2 alin.1 lit. c și art. 2 alin. 1 lit.d s. a. din Legea nr. 554/2004 privind con tenciosul administrativ, rezultă foarte clar că părțil e unui litigiu de contencios administrativ sunt persoana vătămata și autoritatea publica emitent ă a actu lui administrativ p retins vătămător, fără să se lase loc vreunei alte interpretări.

Potrivit art. 1 alin. 1 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administ r ativ, „orice persoan ă care se consider ă vătămata într-un drept al să u or i într-un interes legitim de către o autoritate public ă , pr i ntr-un ac t administrativ sau prin nesoluț ionarea în termenul legal al unei cereri, se poate adresa instanței de contencios administrativ competente, pentru anularea actului, recunoașterea dreptului pretins sau a interesului legitim și repararea pagubei ce i-a fost cauzată…”.

Pârâta a subliniat faptul că soluțiile pe care l e poate pronunța instanța de contencios administrativ, se dau tot în contradictoriu cu autoritățile p______ emitente ale actelor administrative atacate.

Prin precizare pârâta a solicitat instanței de judecată ca în temeiul dispozițiilor art. 1 alin.1 și ale art. 8 din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, să se rețină lipsa calității procesuale pasive a D.G.R.F.P, B_____, deoarece nu este organul fiscal care a emis actele administrative fiscale a cărei anulare se solicita prin prezenta acțiune. De asemenea, să se constate inexistenț a identității între persoana DGRFP B_____ și subiectul obligat în ra portul judecații, la o eventuală restituire a taxelor deja achitate de către reclamant ă , în temeiul deciziei de impunere contestate. Pe cale de consecința, D GRFP B_____ nu poate fi obligată nici la restituire a sumelor indicate de reclamantă , în condițiile în care acestea au fost virate în conturile altei instituții.

Pârâta a solicitat s ă se dispună admiterea excepției lipsei calității procesuale pasive a DGRFP B_____ și pe cale de consecința, s ă se respingă acțiunea în contradictoriu cu D.G.R.F.P. Br așov, ca fiind îndreptată împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă .

Totodată, pârâta a arătat faptul că achiesează și la apărările formulate de către ANAF – Direcția G_______ Juridică , în sensul admiterii lipsei calității procesuale pasive a acestei Instituții, pentru motivele prezentate î n cuprinsul întâmpinării depuse la dosarul de instanță .

Pârâta a subliniat faptul că solicită respingerea pret ențiilor formulate de reclamantă prin modificarea / completarea ac țiunii, pentru motivele de neleg a l itate și netemeinicie .

In opinia pârâtei se încercă să se creeze în față instanței de judecata o aparență de nelegalitate a actelor administrativ fiscale contestate. Reclamanta prezintă situația dedusă judecații î ntr-o maniera favorabilă acesteia, î ncercând s ă omită anumite aspecte și prevederi legale aplicabile spetei de față , care conduc indubitabil la concluzia pronunțării unei soluții corecte de către Serviciul soluționare contestații, prin dec izia a cărei anulare se solicită . Pârâta a apreciat susținerile reclamantei ca fiind doar critici subiective asupra actelor adm inistrative emise de instituția pârâtă, nesusț inute de prevederile legale la care aceasta face referire sau de un probatoriu pertinent. T oate aspectele de fapt și de drept reținute în cuprinsul actelor contestate, au fost prezentate de organul fiscal vamal în mod corect, lega l, cu multă responsabilitate, neputâ ndu-se reține critici pertinente și de su bstanță asupra acestora.

Direcția G_______ de Soluționare a Contestațiilor din cadrul A.N.A.F., prin decizia nr. 98/14.03.2019 a dispus dezinvestirea sa atât în ce privește soluționarea contes tațiilor formulate de reclamantă împotriva Dl nr. F-BV 70/10.05. 2018, precum și împotriva Deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. 3168/12.07.2018 și a deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând penalități de nedeclarare nr, 3169/ 12.07.2018 emisă de către organele fiscale din cadrul Administrației pentru Co ntribuabili Mijlocii constituită în cadrul Regiunii B_____ în ce privește suma totală de 12.813.307 iei, reprezentând:

– taxa pe valoare adăugată – 8.388.596 lei

– accesorii aferente taxei pe valoare adăugată – 3.894.166 lei

– penalități de nedecl arare – 530.545 lei.

Societatea reclamantă a formulat atât contestație la organul fiscal emitent, precum ș i modificare de acțiune, am bele fiind întemeiate pe dispoziții le Codul ui de procedură fiscală și ale Legii nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, solicitând anularea Deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. 3168/12.07.2018 ș i a Deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii, reprezentând penal ități de nedeclarare nr.3169/12.07.2018.

Referitor la peti tul privind solicitarea societății reclamante pentru anularea operațiunii de compensare a sumei de 1.702.194 lei, pârâta a invocat în principal excepțiile inadmisi b ilității și a lipsei procedurii prealabile, și a solicitat instanței respingerea acest ui capăt de cerere ca fiind inadmisibil .

P r in cerere de chemare în judecată , societatea reclamant ă nu face referire la nicio decizie privind compensarea obligațiilor fiscale, ci doar la stingerea obligațiilor fiscale accesorii contestate. Mai mult decât atât, la data prezentei, la organul fiscal competent – în dosarul fiscal al societății, nu este înregistrată nicio contestație împotriva vreunei decizii privind compensarea obligațiilor fiscale.

In opinia pârâtei c ompensarea și restituire sumelor de la bu getul de stat, este reglementată în principal de dispozițiile art. 167 și 168 din Codul de procedura fiscală .

L a dosarul fiscal al reclamantei se afla mai multe decizii privind compensarea obligațiilor fiscale ale reclamantei, comunicate acesteia în condițiile legii, r e clamanta prin acțiunea formulată, nu face nicio referire l a decizia sau deciziile contestate, iar în prealabil înregistrării cererii de chemare în judecată, nu a parcurs nicio procedur ă prealabilă în acest sens.

Pârâta a subliniat faptul că referitor la peti tul privind solicitarea societății reclamante pentru anularea operațiunii de compensare a sumei de 1.702.194 lei, pârâta invocă în subsidiar, în măsura în care se va trece peste excepția inadmisibilității și a lipsei procedurii prealabile, excepția tardivității formulării acestui petit și pe cale de consecinț ă , a solicitat admiterea excepției tardivității formulării cererii de anulare a operațiunii de compensare (în acest sens, urmează sa se aibă în vedere dispozițiile art . 167 alin . 8 și art. 270 alin. 1 din Codul de procedur ă fiscală ) .

I n soluționarea acestor excepții, pârâta a solicitat să se aibă în vedere dispoziții le art.1 alin.1, art.7, art. 8 ș. a. din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, coroborate cu ale art. 167, art. 168, art. 270 alin. 1 s.a. din Codul de procedur ă fiscală .

Cu privire la pretențiile reclamantei de restituire a sumelor în cuantum de 2.191.972 lei, respectiv în cuantum de 132.636 lei achitate „ în teme iul” deciziilor de accesorii mai sus menționate, pârâta a solicitat să s e respingă ca fiind inadmisibile și nedovedite. I n măsura în care instanța de judecată va constata legalitatea și te meinicia deciziei de impunere și a deciziilor accesorii, aceste solicitări ale reclamantei vor rămâne fără obiect. Pentru restituirea de sume de la bugetul de stat, organul fiscal va emite un act administrativ fiscal, ca urmare a formulării și înregistrării la organul fiscal de către contribuabil, o cerere în acest sens. Or, solicitarea rec lamantei este prematur formulată și fără respectarea procedurii legale prealabile privind restituirea sumelor de la bugetul de stat.

Pârâta a solicitat să se respingă solicitările reclamantei de anulare a Deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi șl penalități de întârziere nr. 3168/12.07.2018 ș i a Deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii, reprezentând penalități de nedeclarare nr.3169/12.07.2018 .

In continuare pârâta a solicitat respinger ea ca fiind tardiv formulat a pet itului din cere rea de chemare în j udecată privind anularea Deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi ș i penalități de întârziere nr.3168/12.07.2018 înregistrată la D.G.R.F.P. B_____ sub nr. xxxxx din data de 06.11.2018 și transmisă la A.J.F.P. la data de 09.11.2018, pentru neîndepli nirea condiției procedurale referitoare la termenul de depunere a contestației la organul fiscal prevăzut de art.270 din Legea nr.207 privind Codul de procedură fiscală, acesta fiind un termen de decădere.

Contestația împotriva Deciziei referitoare l a obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr.3168/12.07.2018 nu a fost depusă în termenul prevăzut de art.270 din Legea nr.207 privind Codul de procedură fiscală fiind comunicată reclamantei la data de 01.08.2018, conform Adresei privind confirmarea comunicării do cumentelor administrative prin S PV .

Pârâta a solicitat respingerea ca rămas ă fără obiect, sau după caz, ca fiind neîntemeiată a contestației formulată împotriva Deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând penalități de ned eclarare nr.3169 din 12.07.2018.

Prin Decizia referitoare la obligațiile de plată accesori i nr. 3168 din 12.07.2018, ________________________ RO SRL este înștiințată cu privire la obligațiile fiscale accesor ii în sumă totală de 3,894.181 l ei, din care suma de 3.894,166 lei reprezintă dobânzi și penalități de întârziere, stabilite pentru neachitarea la termenele legale de plată a taxei pe valoarea adăugată stabilită suplimentar prin Decizia de impunere nr. 70/10.05.2018 și 15 lei dobânzi și penalități de întârziere stabilite pentru neachitarea la termenele legale de plată a obligațiilor fiscale aferente lunilor ianuarie și februarie 2018.

Pârâta a arătat că p rin Decizia referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând penalități de nedeclarare nr. 3169 din 12.07.2018, ________________________ RO SRL este înștiințată cu privire la obligațiile fiscale accesorii în sumă totală de 530.545 lei care reprezintă penalitate de nedeclarare stabilită pentru obligații fiscale principale nedec l arate sau declarate incorect și stabilite de organul de inspecție fiscală prin Decizia nr. 70/10.05.2018 .

Reclamanta solicită anularea parțială a Deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. 3168 din 12.07.2018 și a Deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând penalități de nedeclarare nr. 3169 din 30.03.2018, pe considerentul că debitele pentru care au fost calculate accesoriile contestate sunt stabil ite prin Decizia de impunere nr. 86/23.03.2018, decizie împotriva căreia s-a formulat contestație invocându-se faptul că obligațiile suplimentare au fost stabilite în mod nelegal în sarcina sa.

Pârâta a susținut că p ornind de la această afirmație, reclamanta solicită aplicarea principiului „accesorlum seqvitur principale”, respectiv constatarea faptului că dreptul organului fiscal de a stabili obligații fiscale accesorii era nelegal.

In opinia pârâtei reclamanta contestă procedura de comunicare a celor doua acte administrativ fiscale în cauză, pe motiv că aceasta nu ar fi fost realizată în conformitate cu prevederile Codului de procedură fiscală .

Prin Decizia referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. 3168 din 12.07.2018 au fost stabilite obligații de natura accesoriilor pentru neachitarea în termenele legale a obligațiilor fiscale principale stabilite suplimentar prin Decizia de impunere nr. 70 din data de 10.05.2018.

Pârâta a arătat că prin i ntroducerea contestației pe calea administrativă de atac nu suspendă executarea actului adminis trativ fiscal, așa încât, până l a pronunțarea unei decizii în ceea ce privește decizia de impunere de la care au derivat majoritatea accesoriilor, solicitarea de a nulare a acestora este prematură și nejustificată.

S oci etatea reclamantă nu aduce niciun argument legat de vreun eventual viciu de calcul al obligațiilor fiscale accesorii, suplimentar celo r aduse în acțiunea introductivă de instanță prin care s-au contestat obligațiile fiscale principale care au determinat accesoriile contestate prin modificarea acțiunii. I n speță , contestarea acestor accesorii se întemeiază strict pe aspectele susținute în prealabil prin acțiunea introductiv ă de instanț ă , împotriva actului emis de către organele de inspecție fiscală.

I n ceea ce privește comunicarea Deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. 3168 din 12.07.2018 pârâta a precizat faptul că aceast ă procedur ă a respectat întocmai prevederile art.26 alin.(2) din Ordinul nr.60/2017 privind aprobarea Procedurii de comunicare prin mijloace electronice de transmitere la distanță între Ministerul Finanțelor P______/organul fiscal central și persoanel e fizice, persoanele juridice și alte entități fără personalitate juridică. Astfel la data de 16.07.2018 a fost încărcat în Spațiul Privat Virtual d ocumentul administrativ Decizia de calcul ac cesorii nr.3168 din data de 12 i ulie 2018 fiind considerat comunicat contribuabilului în data de 01.08.2018, respectiv în termenul de 15 zile de la data punerii la dispoziția persoanei juridice.

Pârâta a subliniat faptul că f ață de ace ste aspecte de fapt și de drept, în hotărârea c e se va pronunța, trebuie reținut că formularea contestației administrative fiscale împotriva Deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. 3168 din 12.07.2018 nu a fost depusă în termenul prevăzut de art. 270 din Legea nr.207 privind Codul de procedură fiscală, fiind comunicată contribuabilului la data de 01.08.2018.

Prin Decizia referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând penalitate de nedeclarare nr. 3169 din 12.07.2018 au fost stabilite obligații de natura accesoriilor pentru nedeclararea în termenele legale a obligațiilor fiscale principale stabilite suplimentar prin Decizia de impunere nr. 70 din data de 10.05.2018.

Pârâta a arătat că potrivit prevederilor art. 181*) din Legea 207/2015, privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare „pentru obligațiile fiscale principale nedeclarate sau declarate incorect de contribuabil/plătitor și stabilite de organul de inspecție fiscală prin decizii de impunere, contribuabilul/plătitorul datorează o penalitate de nedeclarare de 0,08% pe fiecare zi, începând cu ziua imediat următoare scadenței și până la data stingerii sumei datorate, inclusiv, din obligațiile fiscale principale nedeclarate sau declarate incorect de contribuabil/plătitor și stabilite de organul de inspecție fiscală prin decizii de impunere”.

I n ceea ce privește comunicarea Deciziei referitoar e l a obligațiile fiscale accesorii reprezentând penali tăți de nedeclarare, nr.3169/12. 07.2018 pârâta a precizat faptul că organul fiscal poate face dovada acesteia cu confirma rea de primire la data de 22.10. 2018.

In opinia pârâtei p otrivit prevederilor art. 278, alin.(1) din Legea n r. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare, introducerea contestației pe calea administrativă de atac nu suspendă executarea actului administrativ fiscal.

Potrivit cu prevederile art.269, alin.(2) din actul normativ precizat mai sus, obiectul contestației îl constituie numai sumele ș i măsurile stabilite și înscrise de organul fiscal în titlul de creanță sau în actul administrativ fiscal atacat.

I n baza prevederilor art. 156 din actul normativ precizat anterior, pentru diferențele de obligații fiscale principale și pentru obligațiile fiscale accesorii, stabilite prin decizie potrivit legii, termenul de piață se stabilește în funcție de data comunicării deciziei.

Pârâta a susținut că pentru neplata l a termenele scadente a obligațiilor datorate de către reclamant ă , în conformitate cu prevederile art. 173, 174, a l in.(2) și 176 din Legea 207/2015, privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare, „pentru neachitarea la termenul de scadență de către debitor a obligațiilor de plată, se datorează după acest termen dobânzi și penalități de întârziere… Dobânzile se calculează pentru fiecare zi de întârziere, începând cu ziua imediat următoare termenului de scadență și până la data stingerii sumei datorate inclusiv… Plata cu întârziere a obligațiilor fiscale se sancționează cu o penalitate de întârziere datorată pentru neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale principale.”, au fost calculate dobânzi și penalități de întârziere aferente debitelor neachitate începând cu ziua imediat următoare termenului de scadență.

Având în vedere dispozițiile legale mai sus menționate, pârâta a solicitat s ă se const ate c ă sumele contestate înscrise în Decizia referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. 3168 din 12.07.2018, au fost stabilite în mod corect și în conformitate cu prevederile legale, pentru neachitarea obligațiilor stabilite prin Decizia de impunere nr.70/10.05.2018.

Decizia referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întâr ziere nr. 3168 din 12.07.2018 și Decizia referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând penalități de nedeclarare nr. 3169 din 12.07.2018 au fost emise în conformitate cu prevederile art.95 și art. 98, lit.c) din Legea 207/2016, privind Codul de procedura fiscală, cu modificările și completările ulterioare,

Pârâta a solicitat respingerea cererii reclamantei de anulare a Deciziei referitoare l a obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. 3168/12.07.2018 ca fiind tardiv formulat ă și în subsidiar, ca fiind nelega lă și neîntemeiată . De asemenea, a solicitat să se respingă cererea reclamantei de anulare a Deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii, reprezentând penalități de nedeclarare nr.3169/1 2.07.2018, ca fiind neîntemeiată .

Prin urmare, pârâta a apreciat că organele de inspecție fiscală au respectat întocmai preve derile Codului de procedur ă fiscală , exercitâ ndu- și rolul activ în determinarea situației de fapt și de drept fiscale.

Pârâta a solicitat să se constate că susținerile reprezentanților societății nu sunt în măsură să combată constatările redate de inspectorii fiscali în actul de control sau în actele subsecvente. Aspectele menționate prin apărările formulate de instituția pârâtă sunt redate în raportul de inspecție fiscală detaliat, fundamentat pe situația de fapt și argumentat cu temeiuri legale.

In opinia pârâtei î n speță , suntem în prezenta unei cereri de anulare a unor acte administrative care se bucura de prezumția relativa de legalitate și veridicitate, în conținutul acestora regă sindu-se toate motivele de fapt și de drept care au stat la baza emiterii l or, fiind apă rate în mod vădit de toate criticil e reclamantei din prezenta cauză .

Prin hotărârea pe care urmează să se pronunțe urmează să se mențină actele administrativ fiscale contestate întocmai cum au fost acestea întocmite, ca fiind legale și temeinice, și s se respingă ca fiind inadmisibilă (având în vedere c ă suma achitată fără titlu valabil la bugetul de stat, urmează o procedur ă specială de restituire, prevăzută expres de legislația fiscală ) și neîntemeiată solicitarea reclamantei privind restituirea sumelor menționate în cererea de chemare în judecată, astf el cum a fost aceasta modificată și completat ă , reprezentând creanțele fiscale ach itate în mod voluntar de către s ocietate.

În ceea ce privește solicitarea de obligare a pârâ telor la plata cheltuielilor de judecat ă , pârâta a solicitat să se dispună respingerea acestei cereri ca fiind neîntemeiat ă , având în vedere c ă actele administrative atacate sunt legale și temeinice, iar în subsidiar, a solicitat să se procedeze la aplicarea prevederilor art. 4 51 alin.2 din Codul de procedură civilă , î n sensul diminuării onorariilor solicitate de avocat sau expert judiciar, după caz, raportat la complexitatea redusă a cauzei și la activitatea efectiva a acestora.

Pârâta a mai solicitat să se aibă în vedere prevederile exprese ale art. 452 Cod procedur ă civil ă , potrivit cărora partea care pretinde cheltuieli de judecat ă trebuie să facă , în condițiile legii, dovada existentei și a întinderii lor, cel mai târziu la data închiderii dezbaterilor asupra fondului cauzei.

Pentru considerentele expuse, pârâta a solicitat respingerea în totalitate a cererii de chemare în judecată astfel cum a fost aceasta modificat ă și completat ă , ca fiind nele g al ă și neîntemeiat ă .

Analizând actele și lucrările dosarului, instanța reține următoarele:

Prin cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta G__ A_________ S_____ RO S.R.L. s-a solicitat anularea Deciziei de Impunere nr. F-BV 70/10.05.2018 emisă de APCM B_____ și a Raportului de inspecție fiscală nr. F-BV 54/10.05.2018 emis de APCM B_____ în ceea ce privește TVA stabilită suplimentar în cuantum de 8.388.596 lei, obligarea pârâtelor la rambursarea TVA în cuantum de 35.438 lei, astfel cum aceasta a fost solicitată prin decontul de TVA aferent perioadei 01.08.xxxxxxxxxxxxxxx17, înregistrat la APCM B_____ sub nr. INTERNT-xxxxxxxxx-2017/25.09.2017 și respectiv obligarea pârâtelor la restituirea către Societate a sumei de 8.237.473 lei, reprezentând creanțele fiscale achitate de G__ în data de 05.07.2018 în temeiul Deciziei de impunere, cu obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

Ulterior, reclamanta a depus la dosar o cerere de modificare a acțiunii prin care a solicitat chemarea în judecată a Direcției Generale de Soluționare a Contestațiilor („DGSC”),și a precizat că modifică obiectul acțiunii în anulare, respectiv adaugă la petitul acțiunii următoarele capete de cerere:

• Anularea parțială a Deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. 3168/12.07.2018 în ceea ce privește suma de 3.894.166 lei (denumită în continuare „Decizia privind dobânzile și penalitățile de întârziere” atașată în Anexa nr. 1) emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală Regională a Finanțelor P______ B_____ – Administrația pentru C____________ Mijlocii constituită la nivelul regiunii B_____ („ACM”) și comunicată societății prin e-mail în data de 21.09.2018;

• Anularea Deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând penalități de nedeclarare nr. 3169/12.07.2018 (denumită în continuare „Decizia privind penalitățile de nedeclarare – atașată în Anexa nr. 2”) emisă de ACM și comunicată societății prin e-mail în data de 25.09.2018;

• Restituirea către Societate a sumei de 2.191.972 lei plătită în temeiul Deciziei privind penalitățile de întârziere conform documentelor depuse în Anexa nr. 3;

• Anularea operațiunii de compensare a sumei de 1.702.194 lei reprezentând obligații de plată potrivit Deciziei privind penalitățile de întârziere cu TVA de restituit/plătit suplimentar conform documentelor depuse în Anexa nr. 3, cu consecința repunerii societății în situația anterioară;

• Restituirea către Societate a sumei de 132.636 lei plătită în temeiul Deciziei privind dobânzile și penalitățile de nedeclarare conform documentelor depuse în Anexa nr. 4.

În ceea ce privește excepția inadmisibilității petitului privind restituirea sumelor, instanța reține că, prevederile art. 18 din Legea nr. 554/2004 coroborate cu art. 281 din Legea nr. 207/2015 consacră caracterul de plină jurisdicție al contenciosului administrativ și ca atare instanța de contencios administrativ poate să dispună măsuri pentru restabilirea situației anterioare emiterii actului atacat.

Prin urmare, instanța va respinge excepția inadmisibilității invocate de pârâtă.

Referitor la excepția lipsei procedurii prealabile raportat la solicitarea societății de anulare a operațiunilor de compensare, instanța reține că, societatea reclamantă a formulat contestație împotriva deciziilor accesorii la data de 31 octombrie 2018, neexistând nicio dovadă de comunicare a acestor operațiuni de compensare.

În consecință, excepția este neîntemeiată și va fi respinsă.

În ceea ce privește excepția tardivității capătului de cerere referitor la anularea deciziei de accesorii, instanța reține că, reclamanta și-a modificat cererea de chemare în judecată până la primul termen de judecată, inițial a solicitat anularea deciziei de impunere, iar ulterior și anularea deciziei de accesorii întrucât organul de soluționare s-a dezinvestit cu privire la soluționarea contestației cu privire la aceste decizii de accesorii.

Prin urmare, excepția este neîntemeiată și va fi respinsă.

Referitor la Decizia de Impunere nr. F-BV 70/10.05.2018 emisă de APCM B_____ și la Raportul de inspecție fiscală nr. F-BV 54/10.05.2018 emis de APCM B_____, instanța constată că, prin aceste acte administrativ fiscale suspuse controlului de legalitate organul fiscal a stabilit în sarcina reclamantei obligații fiscale suplimentare de plată în cuantum total de 8.388.596 lei (8.353.158 lei + 35.438 lei).

În esență, verificând activitatea G__ A_________ S_____ RO S.R.L pe perioada 01.08.xxxxxxxxxxxxxxx17, organele fiscale au identificat 4 deficiențe, respectiv:

I. Cu ocazia inspecției fiscale, s-a constatat că societatea verificată a dedus taxa pe valoarea adăugată aferentă achizițiilor unor terenuri, pe care le pune în mod gratuit la dispoziția unei alte societăți, fără a efectua ajustarea taxei pe valoarea adăugată, fiind folosite în alte scopuri decât în activitățile economice ale G__ A_________ S_____ RO S.R.L.

Pentru a se determina T.V.A. dedusă pentru care se impune efectuarea ajustării în favoarea statului, s-a reținut că, în luna martie 2012, societatea G__ A_________ S_____ RO S.R.L. a achiziționat un teren în suprafață de 32.234 m.p. situat în loc. Albești, jud. M____, în valoare de 3.414.870 lei și T.V.A. aferentă în suma de 819.569 lei, în baza facturii nr. 156/06.03.2012 emisă de societatea TBM Carsol S.R.L. din O_______ secuiesc, jud. Harghita respectiv în luna iunie 2013, societatea verificată a achiziționat un teren în suprafață de 50.055 m.p., situat în loc. Albești, jud. M____, în valoare de 5.016.512 lei și T.V.A. aferentă în suma de 1.203.963 lei, în baza facturii nr. 879/28.06.2013, emisă de societatea Notram Diesel S.R.L. din O_______ S_______, jud. Harghita.

Cele două terenuri au fost înregistrate în evidența contabilă a societății verificate în contul 211 „terenuri”.

În luna august 2013, a fost încheiat contractul de constituire a dreptului de superficie între G__ A_________ S_____ RO S.R.L., în calitate de proprietar și G__ S_____ Textiles RO S.R.L., în calitate de superficiar, contract autentificat sub nr. 176/13.08.2013, din contract rezultând că, dreptul de superficie se constituie cu titlu gratuit.

Conform Registrului bunurilor de capital, societatea reclamantă și-a exercitat dreptul de deducere a T.V.A. aferent celor două terenuri achiziționate, fără să procedeze la ajustarea T.V.A. aferent terenurilor puse la dispoziție în mod gratuit unei alte societăți comerciale.

Pentru terenurile în suprafață totală de 68.217 m.p. puse la dispoziție în mod gratuit societății G__ S_____ Textiles RO S.R.L. a dedus T.V.A. în suma de 1.668.128, perioada de ajustare este de 20 de ani, începând cu anul în care acestea au fost achiziționate, respectiv din anul 2012 și din anul 2013.

Urmare ajustării în favoarea statului a T.V.A. dedusă pentru terenurile achiziționate de reclamantă și puse în mod gratuit la dispoziția altei societăți, a fost stabilită o T.V.A. suplimentară de plată în suma totală de 1.642.830 lei.

II. Cu ocazia controlului, s-a constatat faptul că societatea verificată a achiziționat o ________ servicii în beneficiul unei alte societăți pe care le-a refacturat parțial către aceasta.

În actul fiscal de control s-a reținut că, în perioada ianuarie – august 2017, societatea verificată a emis către societatea afiliată G__ S_____ Textiles RO S.R.L. facturi în suma de 1.177.777 lei plus T.V.A. în suma de 223.778 lei, reprezentând „refacturare cheltuieli de investiție G__ S_____ Textiles Albești.”

Din verificările efectuate, a rezultat faptul că, în perioada august 2013 – ianuarie 2017, ulterior înființării societății G__ S_____ Textiles RO S.R.L. și ulterior lunii august 2013, moment în care se cunoștea faptul că aceasta era beneficiarul de drept al investiției de tip Greenfield, la această dată fiind depusă și Cererea de Acord pentru finanțare la Ministerul Finanțelor P______, societatea verificată a înregistrat în evidența contabilă contravaloarea unor facturi de prestări servicii aferentă investiției de tip Greenfield în valoare de 7.968.399 lei plus T.V.A.

Achizițiile în cauză constau în servicii premergătoare de lucrări de construcție efectivă, respectiv: servicii de proiectare pentru realizarea obiectivului de investiții constând în construire de hale de producție cu o suprafață totală de 35.184 m.p. în loc. Albești, asistența financiară/fiscală/juridică pentru ajutorul de stat și aspecte legate de investiția de tip Greenfield, racordarea instalației electrice de utilizare a utilizatorului la rețeaua electrică a operatorului, branșament gaz, taxa autorizație de construcție, amenajare platforma, onorariu de succes pentru obținerea ajutorului de stat etc.

În condițiile în care beneficiarul de drept al investiției de tip Greenfield este societatea G__ S_____ Textiles RO S.R.L. iar achizițiile aferente investiției premergătoare lucrărilor efective de construcții au fost facturate de către prestatorii de servicii pe numele societății G__ A_________ S_____ RO S.R.L., aceasta refacturând parțial aceste servicii ulterior beneficiarului final, s-a apreciat că, reclamanta s-a comportat ca un cumpărător revânzător. Ca atare, societatea verificată a înregistrat impropriu în evidența sa contabilă achizițiile de servicii aferente investiției Greenfield în contul investiții în curs, în condițiile în care avea obligația legală de a refactura aceste servicii la data primirii facturilor de la furnizorii de servicii.

Din suma de 7.968.399 lei, înregistrată de către societatea verificată în contul de investiții în curs până în luna august 2017 a fost refacturată cu întârziere către beneficiarul de drept doar suma de 1.177.777 lei. Aferent achizițiilor de servicii în suma de 6.790 622 lei, al căror beneficiar de drept este G__ S_____ Textiles RO S.R.L. reclamanta a dedus T.V.A. în suma de 1.540.968 lei.

În timpul controlului, organele de inspecție fiscală au procedat la colectarea T.V.A. în suma de 1.587.796 lei (1.540.968 lei T.V.A. pe care societatea avea obligația să o colecteze aferent serviciilor pentru care s-a comportat ca un cumpărător revânzător + 46.828 lei, diferența de T.V.A. rezultată din aplicarea eronată a cotei de T.V.A.).

III. În luna iunie 2014, reclamanta G__ A_________ S_____ RO S.R.L. a înregistrat în evidența contabilă recepția unui mijloc fix, constând în hala industrială Țesătorie 1, situat în loc. Albești, Calea Baratilor, nr. 17, jud. M____ iar în urma verificărilor efectuate, organul fiscal a reținut că, în investiția în cauză au fost încorporate achiziții de servicii de la societățile NOERR Finance &Tax S.R.L. și SPRL Menzer &Bachmann NOER.

La baza emiterii facturilor avute în vedere de organul de inspecție fiscal au stat Acordul pentru ajutorul de stat și servicii pentru investiția de tip Greenfield nr. 434/2013 încheiat între G__ A_________ S_____ RO S.R.L. în calitate de client și NOERR Finance &Tax S.R.L.. Potrivit acordului dintre părți serviciile juridice vor fi subcontractate de NOER către SPRL Menzer &Bachmann NOER.

Din explicațiile date cu ocazia controlului, precum și din informațiile existente în baza de date a Ministerului Finanțelor P______, s-a reținut de către organul fiscal că, Cererea de ajutor de stat la care face referire reprezentantul legal al societății în nota explicativă dată, a fost depusă la Ministerul Finanțelor P______ – Direcția Generală Ajutor de Stat sub nr. xxxxxx/13.xxxxxx de către societatea G__ S_____ Textiles RO S.R.L. (societate afiliată, care face parte din grupul G__) fiind societatea care a beneficiat de ajutorul de stat, în baza Acordului pentru finanțare nr. 153/17.01.2014.

Potrivit Acordului pentru finanțare, s-a obținut finanțare pentru realizarea de investiții constând în două hale de producție și instalații tehnice și mașini.

Organul fiscal a reținut că, reclamanta în mod eronat a încorporat în valoarea halei de producție Țesătorie 1 în luna iunie 2014 serviciile aferente obținerii ajutorului de stat, în condițiile în care, încă din luna ianuarie 2014 a fost emis Acordul pentru finanțare pe numele și în beneficiul unei alte societăți.

Reținând că, serviciile în cauză nu au fost utilizate de reclamantă, organul fiscal a procedat la ajustarea în favoarea statului a taxei pe valoarea adăugate deduse pentru serviciile neutilizate și a stabilit o T.V.A. suplimentară de plată în suma totală de 43.120 lei.

IV. În urma controlului efectuat, organul de inspecție fiscală a reținut că, în luna iunie 2014, reclamanta G__ A_________ S_____ RO S.R.L. a înregistrat în evidența contabilă recepția unui mijloc fix, în valoare de 14.749.445 lei, reprezentând hala industrială Țesătorie 1, situat în loc. Albești, Calea Baraților, nr. 17, jud. M____, imobil realizat prin investiție proprie și pus în funcțiune în baza Procesului verbal de punere în funcțiune în data de 01.06.2014.

Conform Registrului bunurilor de capital, reclamanta a dedus T.V.A. în suma de 3.539.867 lei aferent investițiilor efectuate pentru realizarea acestui imobil.

Din documentele verificate organul fiscal a reținut că, societatea nu ar fi desfășurat în perioada ianuarie 2015 – august 2017 activitate în hala industrială Țesătorie 1 iar pentru această perioadă utilitățile aferente halei au fost refacturate către societatea afiliată G__ S_____ Textiles RO S.R.L.. Totodată, s-a constatat că, în perioada 2015 – 2017, reclamanta a refacturat și alte cheltuieli administrative către aceeași societate, precum: contravaloarea asigurării halei industriale Țesătorie 1, contravaloarea reparațiilor unor utilaje aflate în hala industrială Țesătorie 1, chirii butelii, telefonie, servicii curățenie, echipamente de protecție etc.

În condițiile în care reclamanta a facturat o parte din cheltuielile aferente halei industriale Țesătorie 1, respectiv utilitățile, reparații utilaje, asigurarea halei și alte cheltuieli administrative către societate afiliată din România și o altă parte, respectiv amortizarea către societatea afiliată din Germania, fără a avea la bază contracte încheiate între părți, s-a apreciat că, nu rezultă cine anume a folosit în fapt Hala Țesătorie 1.

Referitor la utilajele aflate în hala Țesătorie 1, s-a reținut de către organul de control că, acestea sunt specifice activității de țesere, activitate pe care societatea verificată nu a demonstrat cu documente că a desfășurat-o în perioada 2015 – 2017.

În cadrul Grupului G__, în România, activitatea de țesere este asigurată de societatea G__ S_____ Textiles RO S.R.L. care începând cu data de 31.12.2014 și-a pus în funcțiune cele două hale aflate în _____________________________, nr. 17, astfel că din anul 2015 a început să desfășoare activitate de țesere, în beneficiul societății afiliate Global S_____ Textiles GMBH din Germania.

Reclamanta G__ A_________ S_____ RO S.R.L. desfășoară activitatea de coasere a țesăturilor obținute în prealabil de către G__ S_____ Textiles RO S.R.L., rezultând produse finite constând în airbaguri pentru industria auto, pentru care reclamanta emite facturi de prestări servicii de coasere către societatea afiliată Global S_____ Textiles GMBH din Germania.

Pentru contravaloarea „labor” înscris în facturile emise către societatea din Germania, la solicitarea organelor de control, reclamanta a prezentat o situație din care rezultă că facturează costuri salariale pentru un număr de 8 angajați din cei aprox. 980 de angajați pe care îi are societatea . Raportând numărul celor 8 angajați și funcțiile deținute de către aceștia la numărul mare de utilaje din Hala Țesătorie 1 (aprox. 42 buc.) și specificul acestora, care necesită personal calificat în utilizarea lor, s-a apreciat de către organul de control că în Hala Țesătorie 1 își desfășoară activitatea și alți angajați, care nu aparțin reclamantei ci societății G__ S_____ Textiles RO S.R.L.. Referitor la 30% din costurile salariale aferente unor angajați T___ care ocazional au fost incluse în contravaloarea „labor”, s-a reținut de către organul de control că, angajații respectivi ar fi desfășurat activitate în beneficiul G__ S_____ Textiles RO S.R.L.

Referitor la criticile care vizează nelegalitatea inspecției fiscale sub aspectul încălcării dreptului la apărare prin neacordarea unui termen rezonabil pentru discuția finală, încălcarea obligației de informare a contribuabilului prin omisiunea punerii la dispoziție a tuturor anexelor corespunzătoare Proiectului de R.I.F., instanța reține că aceste susțineri nu pot fi primite pentru următoarele considerente:

Dispozițiile legale relevante sunt:

– art. 6 alin. 3 din Legea nr.207/2015 „Ori de câte ori organul fiscal trebuie să stabilească un termen pentru exercitarea unui drept sau îndeplinirea unei obligații de către contribuabil/plătitor, acesta trebuie să fie rezonabil, pentru a da posibilitatea contribuabilului/plătitorului să își exercite dreptul sau să își îndeplinească obligația.

– art. 9 alin. 1 din lege, „Înaintea luării deciziei, organul fiscal este obligat să asigure contribuabilului/plătitorului posibilitatea de a-și exprima punctul de vedere cu privire la faptele și împrejurările relevante în luarea deciziei.”

– art. 130 alin. 1 din lege, „Contribuabilul/Plătitorul trebuie informat pe parcursul desfășurării inspecției fiscale despre aspectele constatate în cadrul acțiunii de inspecție fiscală, iar la încheierea acesteia, despre constatările și consecințele lor fiscale.”

– art. 126 din lege „Durata efectuării inspecției fiscale este stabilită de organul de inspecție fiscală, în funcție de obiectivele inspecției, și nu poate fi mai mare de:

a) 180 de zile pentru contribuabilii mari, precum și pentru contribuabilii/plătitorii care au sedii secundare, indiferent de mărime;

b) 90 de zile pentru contribuabilii mijlocii;

c) 45 de zile pentru ceilalți c____________.

În cazul în care inspecția fiscală nu se finalizează într-o perioadă reprezentând dublul perioadei prevăzute la alin. 1, inspecția fiscală încetează, fără a se emite raport de inspecție fiscală și decizie de impunere sau decizie de nemodificare a bazei de impunere. În acest caz, organul de inspecție fiscală poate relua inspecția, cu aprobarea organului ierarhic superior celui care a aprobat inspecția fiscală inițială, o singură dată pentru aceeași perioadă și aceleași obligații fiscale, cu respectarea prevederilor art. 117 alin. 1.

În cazul încetării inspecției fiscale potrivit alin. 2, prevederile art. 111 alin. 2 lit. b nu sunt aplicabile.”

– art. 130 alin. 4 din lege „Data încheierii inspecției fiscale este data programată pentru discuția finală cu contribuabilul/plătitorul sau data notificării de către contribuabil/plătitor că renunță la acest drept.”.

Jurisprudența CJUE relevantă:

-C-37/95 Ghent și C-110/94 INZO ale C.J.U.E., respectiv interpretarea dată de curte în ce privește utilizarea bunurilor în scopul activității economice a persoanei impozabile, subliniind că în fapt importantă este intenția persoanei impozabile la momentul la care face achiziția de bunuri/servicii, chiar dacă ulterior bunul/serviciul nu va putea fi utilizat pentru activitatea economică, din motive obiective.

– C-37/95 Ghent Coal Terminal a dedus TVA aferentă achiziției unui teren situat în port, și aferentă lucrărilor de investiție începute pentru amenajarea terenului. Ulterior, primăria orașului a schimbat terenul respectiv cu un alt teren, în același port, Ghent fiind în situația de nu a fi exploatat investiția pentru care a dedus TVA.

Prin decizia data, Curtea a stabilit că persoana impozabilă poate să deducă TVA pentru achizițiile de bunuri/servicii necesare realizării unei investiții pe care intenționează să o utilizeze pentru activități taxabile, chiar dacă din motive obiective, care nu țin de voința sa, nu utilizează niciodată investiția respectivă pentru activitatea economică.

-C-110/94 INZO a dedus TVA aferentă achiziționării de bunuri de capital și comandării unor studii de profitabilitate pentru construcția unei stații de desalinizare, construcție utilizată în tratarea apei de mare (desalinizare) și livrarea sa către diverse municipalități din Flandra. Din studiul proiectului, au rezultat numeroase probleme de profitabilitate, astfel încât INZO a abandonat proiectul și nu a început niciodată exploatarea activității sale economice.

Prin decizia data, Curtea a stabilit că, atunci când autoritatea fiscală a constatat că o companie, care și-a declarat intenția de a începe o activitate economică cu drept de deducere, are statutul de persoană impozabilă din punct de vedere al TVA, realizarea unui studiu de fezabilitate trebuie privită ca activitate economică, chiar dacă scopul său era să verifice doar profitabilitatea proiectului; cu excepția situațiilor de fraudă sau de abuz, statutul de persoană impozabilă nu poate fi retras retroactiv dacă în urma unui studiu de fezabilitate s-a decis să nu se treacă la faza operativă și activitatea economică previzionată nu a mai fost realizată.

-C-110/98 Gabalfrisa: (4) O persoană care are intenția, confirmată de dovezi obiective, să înceapă în mod independent o activitate economică în sensul art. 269 din Codul fiscal și care începe să angajeze costuri și/sau să facă investiții pregătitoare necesare inițierii acestei activități economice, trebuie să fie considerată ca o persoană impozabilă care acționează în această calitate, care are, în conformitate cu art. 297 din Codul fiscal, dreptul imediat de a deduce taxa datorată sau achitată pentru cheltuielile și/sau investițiile efectuate în scopul operațiunilor pe care intenționează să le efectueze și care dau naștere unui drept de deducere, fără a trebui să aștepte începerea exploatării efective a activității sale. în acest sens a fost pronunțată hotărârea Curții Europene de Justiție în Cauza C-110/98 Gabalfrisa.

-cauza C-324/11 G____ T___, CJUE a subliniat că dreptul persoanelor impozabile de a deduce TVA datorată sau achitată constituie un principiu fundamental al sistemului comun de TVA instituit prin legislația Uniunii Europene.

Instanța observă că, pe durata inspecției fiscale, organele de control fiscal au comunicat cu reprezentanții societății reclamante, fiind solicitate explicații scrise referitoare la unele deficiențe și au fost analizate acestea chiar în conținutul raportului și anexate la acesta.

În privința termenului stabilit pentru discuția finală, instanța reține că, reprezentantul legal al reclamantei nu a solicitat o reprogramare a acestui termen sau stabilirea unui alt termen și nici nu s-a invocat vreo nelămurire cu privire la cele consemnate în raportul de inspecție fiscală.

Reprezentantul legal al societății s-a prezentat la discuția finală programată la data de 02.05.2018, Anexa 1 la Raport (f.373 în dosar vol. II). Totodată, nu se contestă faptul că, proiectul Raportului de inspecție fiscală a fost pus la dispoziția societății odată cu înștiințarea pentru discuția finală și că reprezentantul legal al reclamantei a avut posibilitatea să îl analizeze și să formuleze un punct de vedere la cele consemnate în act.

Punctul de vedere asupra proiectului de raport (14 pagini) a fost prezentat organului fiscal conform prevederilor art. 130 alin. 5 din lege, la data de 07.05.2018 (f. 132 – 146 dosar vol. I).

Reclamanta deși susține că, organele de inspecție fiscală nu au pus la dispoziția societății toate anexele aferente proiectului R.I.F., susține că unele anexe conțin calcule OIF ce au condus la determinarea obligațiilor de T.V.A. suplimentare stabilite, nu arată în concret care sunt acele anexe și nici nu face dovada că ar fi cerut comunicarea lor iar organul fiscal ar fi refuzat. Organul fiscal a precizat cu privire la acest aspect că, doar 2 dintre anexe conțin situații de calcul întocmite de organul de inspecție fiscală, restul anexelor sunt documente deținute de societate, și că cele întocmite de organul fiscal au fost transmise reprezentanților legali ai societății verificate înainte de finalizarea inspecției fiscale.

Instanța mai reține că, dacă organul fiscal este obligat să identifice toate circumstanțele situației și să asiste contribuabilul pentru respectarea legii, atunci contribuabilul are obligația de a avea un rol activ în relația cu fiscul, manifestat prin cooperarea cu acesta.

Referitor la durata efectuării inspecției fiscale, instanța constată că inspecția fiscală a avut loc în perioada 13.12.xxxxxxxxxxxxxxx18 când a avut loc discuția finală (141 de zile) cu respectarea prevederilor art. 126 alin. 1 și 2 din lege, fără depășirea dublului duratei maxime legale pentru desfășurarea inspec ției fiscale în speță, 180 zile .

Din cele arătate rezultă că, susținerea reclamantei care vizează aspectele de procedură, nelegalitatea actelor administrativ fiscale cu privire la formă, apare ca fiind una formală.

În continuare, instanța reține că, potrivit prevederilor art. 6 alin. 1 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, „Organul fiscal este îndreptățit să aprecieze, în limitele atribuțiilor și competențelor ce îi revin, relevanța stărilor de fapt fiscale prin utilizarea mijloacelor de probă prevăzute de lege și să adopte soluția întemeiată pe prevederile legale, precum și pe constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în cauză raportat la momentul luării unei decizii.

În exercitarea dreptului său de apreciere, organul fiscal trebuie să ia în considerare opinia emisă în scris de organul fiscal competent respectivului contribuabil/plătitor în cadrul activității de asistență și îndrumare a contribuabililor/plătitorilor, precum și soluția adoptată de organul fiscal în cadrul unui act administrativ fiscal sau de instanța judecătorească, pr într-o hotărâre definitivă, emisă anterior, pentru situații de fapt similare la același contribuabil/plătitor. În situația în care organul fiscal constată că există diferențe între starea de fapt fiscală a contribuabilului/plătitorului și informațiile avute în vedere la emiterea unei opinii scrise sau a unui act administrativ fiscal la același contribuabil/plătitor, organul fiscal are dreptul să consemneze constatările în conformitate cu situația fiscală reală și cu legislația fiscală și are obligația să menționeze în scris motivele pentru care nu ia în considerare opinia prealabilă.”

De asemenea, conform art. 11 alin. 1 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, „La stabilirea sumei unui impozit, a unei taxe sau unei contribuții sociale obligatorii, autoritățile fiscale pot să nu ia în considerare o tranzacție care nu are un scop economic, ajustând efectele fiscale ale acesteia, sau pot reîncadra forma unei tranzacții/activități pentru a reflecta conținutul economic al tranzacției/activității.”

Referitor la susținerile reclamantei cu privire la obligația de ajustare a T.V.A . dedusă în legătură cu două terenuri achiziționate de către Societate, instanța reține următoarele:

În luna martie 2012, societatea G__ A_________ S_____ RO S.R.L. a achiziționat un teren în suprafață de 32.234 m.p. situat în loc. Albești, jud. M____, în valoare de 3.414.870 lei și T.V.A. aferentă în suma de 819.569 lei, în baza facturii nr. 156/06.03.2012 emisă de societatea TBM Carsol S.R.L. din O_______ S_______, jud. Harghita respectiv în luna iunie 2013, a achiziționat un teren în suprafață de 50.055 m.p., situat în loc. Albești, jud. M____, în valoare de 5.016.512 lei și T.V.A. aferentă în suma de 1.203.963 lei, în baza facturii nr. 879/28.06.2013, emisă de societatea Notram Diesel S.R.L. din O_______ S_______, jud. Harghita.

În luna august 2013, a fost încheiat pe o perioadă de 35 de ani contractul de constituire a dreptului de superficie între G__ A_________ S_____ RO S.R.L., în calitate de proprietar și G__ S_____ Textiles RO S.R.L., în calitate de superficiar, contract autentificat sub nr. 176/13.08.2013, din contract rezultând că, dreptul de superficie se constituie cu titlu gratuit.

Instanța apreciază că prevederile Codului fiscal incidente, respectiv art. 145 alin. 2 lit. a, art. 146 alin. 1 lit. b, art. 149 alin. 1 lit. d și alin. 2 lit. b din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, conduc la interpretarea potrivit cu care T.V.A. aferentă bunurilor/serviciilor care au fost livrate/prestat, cum este și cazul în speță, este deductibilă numai în situația în care respectivele bunuri sau servicii sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor taxabile, respectiv a operațiunilor economice.

În cauza C-324/11 G____ T___, CJUE a subliniat că dreptul persoanelor impozabile de a deduce TVA datorată sau achitată constituie un principiu fundamental al sistemului comun de TVA instituit prin legislația Uniunii Europene.

La paragrafele 24 și 25, Curtea reține următoarele:

„ Astfel cum a subliniat Curtea în mod repetat, dreptul de deducere prevăzut la articolul 167 și următoarele din Directiva 2006/112 face parte integrantă din mecanismul TVA ului și, în principiu, nu poate fi limitat. În special, acest drept se exercită imediat pentru totalitatea taxelor aplicate operațiunilor efectuate în amonte (a se vedea în special Hotărârea din 21 martie 2000, Gabalfrisa și alții, C 110/98–C 147/98, R__., p. I 1577, punctul 43, Hotărârea Kittel și Recolta Recycling, citată anterior, punctul 47, precum și Hotărârea Mahagében și Dávid, citată anterior, punctul 38).

Regimul deducerilor urmărește să degreveze în întregime întreprinzătorul de sarcina TVA ului datorat sau achitat în cadrul tuturor activităților economice pe care le desfășoară. Sistemul comun al TVA ului garantează, în consecință, neutralitatea impozitării tuturor activităților economice, indiferent de scopurile sau de rezultatele acestor activități, cu condiția ca activitățile menționate să fie, în principiu, ele însele supuse TVA ului”.

Curtea Europeana de Justiție a considerat, în numeroase cazuri (cum ar fi: C-37/95 Belgische Staat v. Gent Coal Terminal NV, C-110/94 Intercommunale voor zeewaterrontzilting (INZO) v. Belgian S____ și C-268/83 D.A. Rompelman and E.A. Rompelman – V__ Deelen v. Minister van Financien), că, încă de la momentul efectuării primei investiții, persoana impozabilă inițiază o activitate economică și că dreptul de deducere rămâne dobândit în cazul în care, datorită unor împrejurări care ies din sfera sa de control, persoana impozabilă nu a utilizat niciodată bunurile și serviciile respective în scopul realizării de operațiuni impozabile. Astfel, deciziile Curții în aceste cazuri au fost că TVA plătită pentru acțiuni premergătoare unei activități economice poate fi dedusă de către persoana impozabilă chiar și în cazul în care nu s-au obținut venituri. Până și comandarea unui studiu de fezabilitate pentru activitatea proiectată poate fi considerată activitate economică care dă drept de deducere, chiar dacă investitorul nu va mai iniția proiectul, întrucât concluziile studiului au fost negative, în sensul că activitatea ce se dorea a fi inițiată nu era profitabilă.

Curtea de Justiție consideră că singura limitare a dreptului de deducere este frauda sau abuzul, considerând că persoana implicată, sub pretextul intenției de a desfășura o anumită activitate economică, de fapt, cu intenția de a obține bunuri proprii pentru care nu se poate obține o deducere, va fi obligată să plătească autorității fiscale sumele deduse întrucât au fost realizate pe baza declarațiilor false. (Cauzele C-85/95 J___ Reisdorf ṣi cauza C-268/83 Rompelman).

În speță, la nivelul aspectelor de fond, demersul organelor fiscale de anulare a dreptului de deducere ar trebui să aibă în vedere stabilirea unei legături de cauzalitate între deducerea taxei și participarea, voluntară și conștientă, a contribuabilului supus inspecției fiscale la mecanismul de fraudare a TVA în măsură să ofere indicii concludente privind caracterul fictiv, nereal al tranzacțiilor și, implicit, lipsa de substanță economică a acestora.

Din interpretarea teleologică a dispozițiilor art. 145 și art. 1471 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, instanța apreciază că legiuitorul nu a condiționat valorificarea dreptului de deducere de desfășurarea efectivă a activităților generatoare de TVA, esențial fiind ca achizițiile să fie destinate utilizării în scopul de operațiuni taxabile, fiind suficient ca bunurile să fie achiziționate de societate cu intenția de a fi afectate unor activități generatoare de TVA, chiar dacă, în final, acestea nu au dobândit în mod efectiv această destinație, pentru că taxa pe valoare adăugată este un impozit indirect, suportat de consumatorul final al bunului/serviciului respectiv.

În ceea ce privește legislația internă, instanța reține că dreptul la rambursare a TVA rezultă din dispozițiile Codului fiscal, organele fiscale neavând decât obligația de a verifica (într-un anumit termen) îndeplinirea condițiilor legale pentru nașterea dreptului la rambursare, fără a avea – în măsura în care aceste condiții legale sunt îndeplinite – și un drept de apreciere asupra oportunității rambursării.

Relevantă sub aspectul stabilirii dreptului de deducere TVA este intenția reclamantei de a desfășura operațiuni taxabile, or aceasta rezultă cu evidență din actele dosarului, care relevă împrejurarea că reclamanta a angajat costuri în vederea realizării investiției.

Din nota explicativă a administratorului a rezultat că proiectul nu a mai fost fezabil din punct de vedere economic.

De asemenea, instanța reține că, la data de 17.07.2012, reclamanta G__ A_________ S_____ RO SRL a depus la Ministerul Finanțelor P______, Cererea de acord pentru finanțare, înregistrată sub nr. xxxxxx/17.07.2012, solicitând finanțare în condițiile prevederilor schemei privind asigurarea dezvoltării economice durabile. La data de 20.12.2012, G__ A_________ S_____ RO SRL a depus notificarea de Retragere a cererii de acord pentru finanțare nr. xxxxxx/17.07.2012 depusă la Ministerul Finanțelor P______. Motivele retragerii invocate în notificare, „au la bază intervenția unor noi circumstanțe, economice și comerciale care determină necesitatea modificării planului de investiții, al proiectului care constituie obiectul cererii sus menționate. Astfel, în momentul de față, noii parametri impun un proces de reevaluare a planului de afaceri care stă la baza cererii de ajutor de stat”.

Suprafața totală de teren achiziționată a făcut obiectul unor dezmembrări, constatate prin încheierile OCPI nr. xxxxx din 18.12.2013 și nr. xxxxx din 18.12.2013, din totalul suprafe ței de 82.289 mp (32.234 mp + 50.055 mp = 82.289 mp), în perioada 13.08.xxxxxxxxxxxxxxx18, suprafața de 68.217 mp. făcând obiectul contractului de superficie cu titlu gratuit, pe suprafața de 14.072 mp, G__ A_________ S_____ RO realizând și punând în funcțiune în baza Procesului Verbal din 01.06.2014, investiția proprie Hala industrială Țesătorie 1.

La data de 16.05.2018, G__ A_________ S_____ RO SRL prin adresa nr.91, notifică organul fiscal cu privire la opțiunea de taxare a operațiunilor prevăzute la art.292 alin.(2) lit. f) din Codul Fiscal, în ceea ce privește construcțiile situate în localitatea Albești ____________________, jud. M____ și terenul în suprafață de 82.289 mp.

Incepând cu 01.06.2018, conform contractului de închiriere încheiat în 31.05.2018, toată suprafață de teren de 82.289 mp, se închiriază către G__ S_____ Textiles RO, chiria lunară fiind de 41.445,5 euro plus TVA.

Conform fișei de cont 706 Venituri din chirii, și detaliilor puse la dispoziția expertizei, rezultă că în anul 2018 au fost realizate operațiuni taxabile din închirierea terenurilor în cuantum de 1.340.236,83 lei. În anul 2019, în perioada ianuarie – august, au fost realizate operațiuni taxabile din închirierea terenurilor în cuantum de 1.564.993,16 lei.

Față de cele prezentate, instanța reține că, s-a materializat intenția utilizare a celor două terenuri în folosul realizării de operațiuni taxabile, fiind realizate operațiuni taxabile de închiriere a suprafețelor de teren achiziționate.

În acest context, societatea trebuia să dovedească îndeplinirea condițiilor de formă și de fond pentru acordarea dreptului de deducere a TVA, ceea ce aceasta a demonstrat, fiind în sarcina fiscului să probeze implicarea sa în fraudă ori caracterul pur formal al operațiunii (lipsa unei baze economice reale). Or, cum s-a arătat, nu există suficiente elemente care să susțină o atare abordare.

Referitor la exercitarea opțiunii de taxare a operațiunilor privind utilizarea celor două terenuri achiziționate, instanța observă că, reclamanta G__ A_________ S_____ RO SRL a trimis către Agenția Națională de Administrare Fiscală B_____, prin curier, notificarea nr. 175 din 26.09.2018, privind opțiunea de taxare a operațiunilor prevăzute la art.292 alin.(2) lit. e) din Codul Fiscal pentru bunurile mobile: construcții situate î n localitatea Albești. __________________. 17, jud. M____ și terenuri în suprafață de 82.289 mp, după cum urmează:

– Hala Țesătorie în suprafață de 3598,09 mp carte funciară xxxxx,

– Teren în suprafață de 32.234 mp carte funciară xxxxx, xxxxx, xxxxx,

– Teren în suprafață de 50.055 mp nr . carte funciară xxxxx, xxxxx, xxxxx, xxxxx.

Potrivit Codului fiscal în vigoare la data achiziționării bunurilor (Lg.571/2003) închirierea de bunuri imobile este operațiune scutită de TVA, existând posibilitatea de a opta pentru taxare, astfel cum rezultă din art . 141 și a normelor de aplicare:

Art. 141 Scutiri pentru operațiuni din interiorul țării

(2) Următoarele operațiuni sunt, de asemenea, scutite de taxă:

e) arendarea, concesionarea, închirierea și leasingul de bunuri imobile, acordarea unor drepturi reale asupra unui bun imobil, precum dreptul de uzufruct și superficia, cu plată, pe o anumită perioadă. Fac excepție următoarele operațiuni:

1. operațiunile de cazare care sunt efectuate în cadrul sectorului hotelier sau al sectoarelor cu funcție similară, inclusiv închirierea terenurilor amenajate pentru camping;

2. închirierea de spații sau locații pentru parcarea autovehiculelor;

3. închirierea utilajelor și a mașinilor fixate definitiv în bunuri imobile;

4. închirierea seifurilor;

(3) Orice persoană impozabilă poate opta pentru taxarea operațiunilor prevăzute la alin. (2) lit. e) și f), în condițiile stabilite prin norme, Norme metodologice ;

Opțiunea prevăzută la alin. (1) se va notifica organelor fiscale competente pe formularul prezentat în anexa nr. 1 la prezentele norme metodologice și se va exercita de la data înscrisă în notificare. O copie de pe notificare va fi transmisă clientului. Depunerea cu întârziere a notificării nu va anula dreptul persoanei impozabile de a aplica regimul de taxare și nici dreptul de deducere exercitat de beneficiar în condițiile art. 145 – 147*1 din Codul fiscal. Dreptul de deducere la beneficiar ia naștere și poate fi exercitat la data la care intervine exigibilitatea taxei, și nu la data primirii copiei de pe notificarea transmisă de vânzător. În situația în care opțiunea se exercită numai pentru o parte din bunul imobil, această parte din bunul imobil care se intenționează a fi utilizată pentru operațiuni taxabile se va comunica în notificarea transmisă organului fiscal.

Conform notificării nr. 175 din 26.09.2018 G__ A_________ S_____ RO SRL și-a exercitat opțiunea de taxare a operațiunilor de închiriere în legătură cu terenurile achiziționate, notificarea producând efecte și anterior depunerii la organul fiscal.

În concluzie, în acord cu opinia expertului desemnat în cauză, instanța reține că, societatea și-a exercitat opțiunea de taxare a operațiunilor privind utilizarea celor două terenuri achiziționate, legiuitorul acordând posibilitatea de a depune opțiunea de taxare și ulterior realizării operațiunilor taxabile; astfel, opțiunea exercitată produce efecte și în perioada controlată, în măsura în care, în perioada controlată, s-au realizat operațiuni taxabile în legătură cu aceste bunuri imobile.

Referitor la obligația de ajustare a TVA dedusă, instanța reține următoarele:

Prin raportul de inspecție fiscală nr F-BV 54/10.05.2018, organele fiscale au stabilit, raportat la situația de fapt de la acea dată și la legislația națională, respectiv Legea 571/2003 în vigoare la data achiziționării acelor două terenuri, că pentru terenul în suprafață de 68.217 mp . , pus la dispoziție în mod gratuit societății G__ S_____ Textiles RO SRL, pentru care societatea G__ A_________ S_____ RO SRL a dedus TVA de 1.668.128 lei, se impune ajustarea taxei, perioada de ajustare fiind de 20 de ani, începând cu anul în care acestea au fost achiziționate, respectiv anul 2012 și anul 2013 iar ajustarea în favoarea statului se efectuează pentru 19/20, respectiv pentru 20/20 din taxa pe valoarea adăugată, astfel: pentru terenul în suprafață de 19.900 mp achiziționat în anul 2012: 505.69 lei X 19/20 ani= 480.671 lei; pentru terenul în suprafață de 48.317 mp achiziționat în anul 2013: 1.162.159 lei X 20/20 ani= 1.162.159 lei.

În fapt, conform raportului de expertiză fiscală efectuat în cauză de consultant fiscal desemnat Chirilesc A__ M____, din totalul suprafeței de teren achiziționate de societate de 82.289 mp, în perioada august 2013- mai 2018, suprafața de 68.217 mp a făcut obiectul Contractului de superficie încheiat la data de 13.08.2013, terenul fiind pus la dispoziția G__ S_____ Textiles RO SRL cu titlu gratuit durata prevăzută în contract fiind de 35 ani.

Pentru suprafața de 14.072 mp, G__ A_________ S_____ RO SRL a realizat și pus în funcțiune în baza Procesului Verbal din 01.06.2014, investiția proprie Hala industrială Tesătorie 1.

Începând cu data de 01.06.2018, toată suprafața de teren de 82.289 mp a fost închiriată către G__ S_____ Textiles RO SRL, pentru o chirie lunară de 41.144,50 EURO+TVA, conform contractului de închiriere încheiat între G__ A_________ S_____ RO SRL în calitate de locator și G__ S_____ Textiles RO SRL în calitate de locatar.

Tot începând cu data de 01.06.2018, conform contractului de închiriere nr. 107 din 31.05.2018, G__ A_________ S_____ RO SRL, în calitate de proprietar, închiriază către G__ S_____ Textiles RO SRL hala de producție cu suprafața de 3.598,09 mp, având destinația de hală de producție de țesături, pentru o chirie lunară de 10.794,27 EURO+TVA.

Astfel că, în perioada în care terenul a fost pus la dispoziție cu titlu gratuit, G__ S_____ Textiles RO SRL a edificat pe acesta spații de producție, respectiv halele industriale CAPEX ______________- secții producție țesătorie.

Din succesiunea de operațiuni care au avut loc în legătură cu cele două terenuri se poate aprecia că intenția în legătură cu achiziționarea lor a fost de a fi folosite în scopul edificării de spații de producție pentru țesători, în scopul realizării de operațiuni taxabile, intenție materializată pe de o parte prin investițiile proprii efectuate pe o parte din suprafața de teren, iar pe de altă parte prin punerea la dispoziția unei alte societăți a diferenței de suprafață pentru realizarea de către aceasta de spații de producție cu aceeași destinație. Dreptul de folosință asupra terenurilor nu s-a schimbat, fiind acordat către G__ S_____ Textiles RO SRL începând cu data de 13.08.2013 conform contractului de superficie, pe o perioadă de 35 ani, în perioada august 2013 – mai 2018 dreptul de utilizare acordându-se cu titlu gratuit, din 1 iunie 2018 percepându-se chirie.

Prin edificarea spațiilor de producție de către G__ S_____ Textiles RO SRL, nu s-a schimbat destinația, putându-se aprecia că prin închirierea cu titlu oneros a terenurilor s-au generat premisele realizării de operațiuni taxabile de către G__ A_________ S_____ RO SRL, putând fi apreciată ca o activitate premergătoare, în scopul realizării activității economice de închiriere bunuri.

În ceea ce privește acordarea dreptului de folosință gratuită în perioada 13.08.2013 – mai 2018 (dreptul de folosință fiind acordat pe o perioadă de 35 ani conform contractului de superficie) , instanța apreciază că poate fi reconsiderat eveniment ce ar necesita ajustarea taxei deduse.

Condițiile de fond pentru menținerea dreptului de deducere exercitat inițial nu poate fi reținut ca fiind menținut, în perioada în care dreptul de folosință s-a acordat gratuit ci doar în perioada în care dreptul de folosință s-a acordat cu titlu oneros – fiind materializată intenția de realizare a operațiunilor taxabile.

Având în vedere situația de fapt și modul de desfășurare a operațiunilor, se poate considera că în perioada anterioară perceperii chiriei, bunul de capital a fost folosit de persoana impozabilă, parțial, pentru alte scopuri decât activitățile economice.

În ceea ce privește susținerea reclamantei că, ajustarea taxei deduse ar trebui stabilită anual, exclusiv pentru acei ani în care ar exista o obligație de ajustare (când, de exemplu, bunul a fost utilizat pe parcursul anului exclusiv pentru operațiuni ce nu permit exercitarea dreptului de deducere a TVA), instanța reține că, sunt întemeiate.

Potrivit prevederilor art. 149 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, Ajustarea taxei deductibile în cazul bunurilor de capital

(1) În sensul prezentului articol:

#M93

a) bunurile de capital reprezintă toate activele corporale fixe, definite la art. 125^1 alin. (1) pct. 3, precum și operațiunile de construcție, transformare sau modernizare a bunurilor imobile, exclusiv reparațiile ori lucrările de întreținere a acestor active, chiar în condițiile în care astfel de operațiuni sunt realizate de beneficiarul unui contract de închiriere, leasing sau al oricărui alt contract prin care activele fixe corporale se pun la dispoziția unei alte persoane; nu sunt considerate bunuri de capital activele corporale fixe amortizabile a căror durată normală de utilizare stabilită pentru amortizarea fiscală este mai mică de 5 ani; activele corporale fixe de natura mijloacelor fixe amortizabile care fac obiectul leasingului sunt considerate bunuri de capital la locator/finanțator dacă limita minimă a duratei normale de utilizare este egală sau mai mare de 5 ani;

#M31

b) bunurile care fac obiectul închirierii, leasingului, concesionării sau oricărei alte metode de punere a acestora la dispoziția unei persoane sunt considerate bunuri de capital aparținând persoanei care le închiriază, le dă în leasing sau le pune la dispoziția altei persoane;

c) ambalajele care se pot utiliza de mai multe ori nu sunt considerate bunuri de capital;

d) taxa deductibilă aferentă bunurilor de capital reprezintă taxa achitată sau datorată, aferentă oricărei operațiuni legate de achiziția, fabricarea, construcția, transformarea sau modernizarea acestor bunuri, exclusiv taxa achitată sau datorată, aferentă reparării ori întreținerii acestor bunuri sau cea aferentă achiziției pieselor de schimb destinate reparării ori întreținerii bunurilor de capital.

(2) Taxa deductibilă aferentă bunurilor de capital, în condițiile în care nu se aplică regulile privind livrarea către sine sau prestarea către sine, se ajustează, în situațiile prevăzute la alin. (4) lit. a) – d):

a) pe o perioadă de 5 ani, pentru bunurile de capital achiziționate sau fabricate, altele decât cele prevăzute la lit. b);

b) pe o perioadă de 20 de ani, pentru construcția sau achiziția unui bun imobil, precum și pentru transformarea sau modernizarea unui bun imobil, dacă valoarea fiecărei transformări sau modernizări este de cel puțin 20% din valoarea totală a bunului imobil astfel transformat sau modernizat.

(3) Perioada de ajustare începe:

#M60

a) de la data de 1 ianuarie a anului în care bunurile au fost achiziționate sau fabricate, pentru bunurile de capital menționate la alin. (2) lit. a), dacă acestea au fost achiziționate sau fabricate după data aderării;

b) de la data de 1 ianuarie a anului în care bunurile sunt recepționate, pentru bunurile de capital prevăzute la alin. (2) lit. b), care sunt construite, și se efectuează pentru suma integrală a taxei deductibile aferente bunului de capital, inclusiv pentru taxa plătită sau datorată înainte de data aderării, dacă anul primei utilizări este anul aderării sau un alt an ulterior anului aderării;

#M31

c) de la data de 1 ianuarie a anului în care bunurile au fost achiziționate, pentru bunurile de capital prevăzute la alin. (2) lit. b), care sunt achiziționate, și se efectuează pentru suma integrală a taxei deductibile aferente bunului de capital, inclusiv pentru taxa plătită sau datorată înainte de data aderării, dacă formalitățile legale pentru transferul titlului de proprietate de la vânzător la cumpărător s-au îndeplinit în anul aderării sau într-un an ulterior anului aderării;

d) de la data de 1 ianuarie a anului în care bunurile sunt folosite pentru prima dată după transformare sau modernizare, pentru transformările sau modernizările bunurilor de capital prevăzute la alin. (2) lit. b), a căror valoare este de cel puțin 20% din valoarea totală a bunului imobil transformat sau modernizat, și se efectuează pentru suma taxei deductibile aferente transformării sau modernizării, inclusiv pentru suma taxei deductibile aferente respectivei transformări sau modernizări, plătită ori datorată înainte de data aderării, dacă anul primei utilizări după transformare sau modernizare este anul aderării sau un an ulterior aderării.

(4) Ajustarea taxei deductibile prevăzute la alin. (1) lit. d) se efectuează:

a) în situația în care bunul de capital este folosit de persoana impozabilă:

#M125

1. integral sau parțial, pentru alte scopuri decât activitățile economice, cu excepția bunurilor a căror achiziție face obiectul limitării la 50% a dreptului de deducere potrivit prevederilor art. 145^1;

#M31

2. pentru realizarea de operațiuni care nu dau drept de deducere a taxei;

3. pentru realizarea de operațiuni care dau drept de deducere a taxei într-o măsură diferită față de deducerea inițială;

b) în cazurile în care apar modificări ale elementelor folosite la calculul taxei deduse;

c) în situația în care un bun de capital al cărui drept de deducere a fost integral sau parțial limitat face obiectul oricărei operațiuni pentru care taxa este deductibilă. În cazul unei livrări de bunuri, valoarea suplimentară a taxei de dedus se limitează la valoarea taxei colectate pentru livrarea bunului respectiv;

#M97

d) în situația în care bunul de capital își încetează existența, cu următoarele excepții:

1. bunul de capital a făcut obiectul unei livrări sau unei livrări către sine pentru care taxa este deductibilă;

#M125

2. bunul de capital este pierdut, distrus sau furat, în condițiile în care aceste situații sunt demonstrate sau confirmate în mod corespunzător. În cazul bunurilor furate, persoana impozabilă demonstrează furtul bunurilor pe baza actelor doveditoare emise de organele judiciare;

#M111

3. *** Abrogat

#M97

4. situațiile prevăzute la art. 128 alin. (8);

#M31

e) în cazurile prevăzute la art. 138.

#M125

(4^1) *** Abrogat

#M60

(5) Ajustarea taxei deductibile se efectuează astfel:

a) pentru cazurile prevăzute la alin. (4) lit. a), ajustarea se efectuează în cadrul perioadei de ajustare prevăzute la alin. (2). Ajustarea deducerii se face în perioada fiscală în care intervine evenimentul care generează ajustarea și se realizează pentru toată taxa aferentă perioadei rămase din perioada de ajustare, incluzând anul în care apare modificarea destinației de utilizare. Prin norme se stabilesc reguli tranzitorii pentru situația în care pentru anul 2007 s-a efectuat ajustarea prevăzută la alin. (4) lit. a) pentru o cincime sau, după caz, o douăzecime din taxa dedusă inițial;

b) pentru cazul prevăzut la alin. (4) lit. b), ajustarea se efectuează de persoanele impozabile care au aplicat pro rata de deducere pentru bunul de capital. Ajustarea reprezintă o cincime sau, după caz, o douăzecime din taxa dedusă inițial și se efectuează în ultima perioadă fiscală a anului calendaristic, pentru fiecare an în care apar modificări ale elementelor taxei deduse în cadrul perioadei de ajustare prevăzute la alin. (2);

c) pentru cazurile prevăzute la alin. (4) lit. c) și d), ajustarea se efectuează în perioada fiscală în care intervine evenimentul care generează ajustarea și se realizează pentru toată taxa aferentă perioadei rămase din perioada de ajustare, incluzând anul în care apare obligația ajustării;

d) pentru cazurile prevăzute la alin. (4) lit. e), ajustarea se efectuează atunci când apar situațiile enumerate la art. 138, conform procedurii prevăzute în norme.

(5^1) Dacă pe parcursul perioadei de ajustare intervin evenimente care vor genera ajustarea în favoarea persoanei impozabile sau în favoarea statului, ajustările prevăzute la alin. (5) lit. a) și c) se vor efectua pentru același bun de capital succesiv în cadrul perioadei de ajustare ori de câte ori apar respectivele evenimente.

#M31

(6) Persoana impozabilă trebuie să păstreze o situație a bunurilor de capital care fac obiectul ajustării taxei deductibile, care să permită controlul taxei deductibile și al ajustărilor efectuate. Această situație trebuie păstrată pe o perioadă care începe în momentul la care taxa aferentă achiziției bunului de capital devine exigibilă și se încheie la 5 ani după expirarea perioadei în care se poate solicita ajustarea deducerii. Orice alte înregistrări, documente și jurnale privind bunurile de capital trebuie păstrate pentru aceeași perioadă.

(7) Prevederile prezentului articol nu se aplică în cazul în care suma care ar rezulta ca urmare a ajustărilor este neglijabilă, conform prevederilor din norme.

#CIN

*) A se vedea art. V din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 102/2013 (#M125), articol reprodus și în nota de la art. 148.

Instanța reține că, prevederile art. 149 din Legea nr. 571/2003 au fost modificate prin Ordonanța de urgență nr. 84/2016 pentru modificarea și completarea unor acte normative din domeniul financiar-fiscal („OUG 84/2016″).

Modificarea legislației naționale, s-a datorat neconformității acesteia cu prevederile Directivei Europene de TVA, fapt ce ar fi putut declanșa o procedură de infringement de către Comisia Europeană..

În expunerea de motive a O.U.G. nr. 84/2016, printre altele, cuprinde și următorul paragraf referitor la motivul schimbării legislative în ceea ce privește modalitatea de stabilire a ajustărilor de TVA:

„[…] necesitatea compatibilizării legislației naționale cu prevederile Directivei 2006/112/CE privind sistemul comun al TVA, în vederea evitării declanșării procedurii de infringement pentru transpunerea incorectă a prevederilor referitoare la ajustarea TVA pentru bunurile de capital, ca urmare a deschiderii dosarului EU Pilot 8399/16/TAXU și angajamentului asumat față de Comisia Europeană de modificare a legislației naționale începând cu 1 ianuarie 2017″

Așadar, se admite faptul că prevederile referitoare la ajustarea TVA pentru bunurile de capital, în vigoare înainte de 1 ianuarie 2017, nu erau aliniate cu prevederile legislației europene de TVA.

Instanța împărtășește opinia reclamantei în sensul că, dispozițiile art. 187 alin. 2 din Directiva Europeană de TVA trebuie interpretate în sensul că au efect direct pentru c____________, persoane impozabile.

Efectul direct al Directivei Europene de TVA și condițiile pentru invocarea acestuia de către persoanele impozabile au fost stabilite de jurisprudența europeană.

Principiul efectului direct permite persoanelor să invoce imediat o dispoziție europeană în fața unei instanțe naționale sau europene. Efectul direct al dreptului european este, împreună cu principiul precedenței, un principiu fundamental al dreptului european. Acesta a fost consacrat de Curtea de Justiție a Uniunii Europene (CJUE). El permite persoanelor să invoce neîntârziat dreptul european în fața instanțelor, independent de faptul că există un test de drept național. Prin urmare, principiul efectului direct asigură aplicarea și eficiența legislației europene în țările UE.

Efectul direct al dreptului european a fost consacrat de Curtea de Justiție în Hotărârea V__ Gend en Loos din 5 februarie 1963. În această hotărâre, Curtea declară că dreptul european nu numai că generează obligații pentru țările UE, ci și drepturi pentru particulari. Prin urmare, persoanele pot beneficia de aceste drepturi și pot invoca în mod direct actele europene în fața instanțelor naționale și europene. Cu toate acestea, nu este necesar ca țara UE să adopte actul european în cauză în sistemul său juridic intern.

În ceea ce privește legislația primară, și anume textele de la vârful ordinii juridice europene, Curtea de Justiție a stabilit principiul efectului direct în hotărârea V__ Gend & Loos. Cu toate acestea, a stabilit și condiția ca obligațiile să fie precise, clare și necondiționate și să nu impună măsuri suplimentare, naționale sau europene. În Hotărârea Becker (Hotărârea din 19 ianuarie 1982), Curtea de Justiție a respins efectul direct în care țările au o marjă de apreciere, oricât de mică, cu privire la punerea în aplicare a dispoziției în cauză (Hotărârea din 12 decembrie 1990, Kaefer & Procacci).directiva este un act adresat țărilor UE și trebuie transpus de acestea în legile lor naționale. Cu toate acestea, în anumite cazuri, Curtea de Justiție recunoaște efectul direct al directivelor în vederea protejării drepturilor persoanelor. Prin urmare, Curtea a stabilit în jurisprudența sa că o directivă are efect direct atunci când dispozițiile sale sunt necondiționate și suficient de clare și precise și atunci când țara UE nu a transpus directiva în termenul limită (Hotărârea din 4 decembrie 1974, V__ Duyn). Cu toate acestea, acesta poate avea doar efect vertical l; țările UE sunt obligate să pună în aplicare directive.

În cauză, ajustarea taxei pentru bunurile de capital se realiza în cursul anului 2013, în principal, pentru întreaga sumă a TVA aferentă perioadei rămase din perioada de ajustare, și numai în cazul persoanelor care utilizau pro rata pentru determinarea taxei de dedus, se efectua o ajustare anuală, pentru 1/5 sau 1/20 din taxa dedusă inițial.

În cursul anului 2016 a fost deschis dosarul EU Pilot 8399/16/TAXU, prin care România a fost sesizată că nu aplică corect prevederile art. 187 alin. (2) din Directiva TVA.

Având în vedere necesitatea compatibilizării legislației naționale cu prevederile Directivei TVA, în vederea evitării declanșării procedurii de infringement pentru transpunerea incorectă a prevederilor referitoare la ajustarea TVA pentru bunurile de capital, ca urmare a deschiderii dosarului EU Pilot mai sus amintit și a angajamentului asumat față de Comisia Europeană de modificare a legislației naționale, prin Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 84/2016 pentru modificarea și completarea unor acte normative din domeniul financiar-fiscal, au fost schimbate regulile de ajustare a taxei deductibile aferente bunurilor de capital, începând cu 1 ianuarie 2017.

Prin urmare, începând cu această dată, ajustarea taxei pentru bunurile de capital se efectuează, de regulă, anual, în cadrul perioadei de ajustare, pentru 1/5 sau 1/20 din taxa aferentă achiziției, fabricării, construcției bunurilor respective.

Totodată, pentru perioada anterioară ( în speță, 2013 – 2018), instanța apreciază că în temeiul efectul direct al directivei TVA transpusă în legislația națională în mod incorect, prevederile art. 187 alin. (2) din Directiva TVA pot fi invocate de către c____________ în fața instanțelor naționale în vederea susținerii efectuării unei ajustări de TVA anuale, rezultând astfel o obligație de ajustare a TVA doar pentru acea perioada în care bunurile imobile nu au fost utilizate în scopul unor operațiuni care să permită exercitarea dreptului de deducere.

În speță, conform raportului de expertiză fiscală efectuată în cauză, TVA rezultată din ajustare în favoarea statului este de 417.032 lei, calculată astfel: Ajustare 2013: (505.969+1.162.159) / 20 = 1.668.128 / 20 = 83.406,4 lei

Ajustare 2014: (505.969+1.162.159) / 20 = 1.668.128 / 20 = 83.406,4 lei

Ajustare 2015: (505.969+1.162.159) / 20 = 1.668.128 / 20 = 83.406,4 lei

Ajustare 2016: (505.969+1.162.159)/ 20 = 1.668.128 / 20 = 83.406,4 lei

Ajustare 2017: (505.969+1.162.159) / 20 = 1.668.128 / 20 = 83.406,4 lei

Totalul TVA rezultată din ajustare: 417.032 lei.

Referitor la susținerile reclamantei cu privire la serviciile achiziționate de Societate ce au fost înregistrate în contul contabil 231 – „Imobilizări corporale în curs de execuție”, reține următoarele:

Așa cum s-a arătat mai înainte, în cauza C-324/11 G____ T___, CJUE a subliniat că dreptul persoanelor impozabile de a deduce TVA datorată sau achitată constituie un principiu fundamental al sistemului comun de TVA instituit prin legislația Uniunii Europene.

La paragrafele 24 și 25, Curtea reține următoarele:

Astfel cum a subliniat Curtea în mod repetat, dreptul de deducere prevăzut la articolul 167 și următoarele din Directiva 2006/112 face parte integrantă din mecanismul TVA ului și, în principiu, nu poate fi limitat. În special, acest drept se exercită imediat pentru totalitatea taxelor aplicate operațiunilor efectuate în amonte (a se vedea în special Hotărârea din 21 martie 2000, Gabalfrisa și alții, C 110/98–C 147/98, R__., p. I 1577, punctul 43, Hotărârea Kittel și Recolta Recycling, citată anterior, punctul 47, precum și Hotărârea Mahagében și Dávid, citată anterior, punctul 38).

Regimul deducerilor urmărește să degreveze în întregime întreprinzătorul de sarcina TVA ului datorat sau achitat în cadrul tuturor activităților economice pe care le desfășoară. Sistemul comun al TVA ului garantează, în consecință, neutralitatea impozitării tuturor activităților economice, indiferent de scopurile sau de rezultatele acestor activități, cu condiția ca activitățile menționate să fie, în principiu, ele însele supuse TVA ului”.

Curtea Europeana de Justiție a considerat, în numeroase cazuri (cum ar fi: C-37/95 Belgische Staat v. Gent Coal Terminal NV, C-110/94 Intercommunale voor zeewaterrontzilting (INZO) v. Belgian S____ și C-268/83 D.A. Rompelman and E.A. Rompelman – V__ Deelen v. Minister van Financien), că, încă de la momentul efectuării primei investiții, persoana impozabilă inițiază o activitate economică și că dreptul de deducere rămâne dobândit în cazul în care, datorită unor împrejurări care ies din sfera sa de control, persoana impozabilă nu a utilizat niciodată bunurile și serviciile respective în scopul realizării de operațiuni impozabile. Astfel, deciziile Curții în aceste cazuri au fost că TVA plătită pentru acțiuni premergătoare unei activități economice poate fi dedusă de către persoana impozabilă chiar și în cazul în care nu s-au obținut venituri. Până și comandarea unui studiu de fezabilitate pentru activitatea proiectată poate fi considerată activitate economică care dă drept de deducere, chiar dacă investitorul nu va mai iniția proiectul, întrucât concluziile studiului au fost negative, în sensul că activitatea ce se dorea a fi inițiată nu era profitabilă.

Curtea de Justiție consideră că singura limitare a dreptului de deducere este frauda sau abuzul, considerând că persoana implicată, sub pretextul intenției de a desfășura o anumită activitate economică, de fapt, cu intenția de a obține bunuri proprii pentru care nu se poate obține o deducere, va fi obligată să plătească autorității fiscale sumele deduse întrucât au fost realizate pe baza declarațiilor false. (Cauzele C-85/95 J___ Reisdorf ṣi cauza C-268/83 Rompelman).

În speță, la nivelul aspectelor de fond, demersul organelor fiscale de anulare a dreptului de deducere ar trebui să aibă în vedere stabilirea unei legături de cauzalitate între deducerea taxei și participarea, voluntară și conștientă, a contribuabilului supus inspecției fiscale la mecanismul de fraudare a TVA în măsură să ofere indicii concludente privind caracterul fictiv, nereal al tranzacțiilor și, implicit, lipsa de substanță economică a acestora.

Din interpretarea teleologică a dispozițiilor art. 145 și art. 1471 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, instanța apreciază că legiuitorul nu a condiționat valorificarea dreptului de deducere de desfășurarea efectivă a activităților generatoare de TVA, esențial fiind ca achizițiile să fie destinate utilizării în scopul de operațiuni taxabile, fiind suficient ca bunurile să fie achiziționate de societate cu intenția de a fi afectate unor activități generatoare de TVA, chiar dacă, în final, acestea nu au dobândit în mod efectiv această destinație, pentru că taxa pe valoare adăugată este un impozit indirect, suportat de consumatorul final al bunului/serviciului respectiv.

În ceea ce privește legislația internă, instanța reține că dreptul la rambursare a TVA rezultă din dispozițiile Codului fiscal, organele fiscale neavând decât obligația de a verifica (într-un anumit termen) îndeplinirea condițiilor legale pentru nașterea dreptului la rambursare, fără a avea – în măsura în care aceste condiții legale sunt îndeplinite – și un drept de apreciere asupra oportunității rambursării.

În speță, prin raportul de inspecție fiscală nr F-BV 54/10.05.2018, organele fiscale au considerat că G__ A_________ S_____ RO SRL avea obligația refacturării serviciilor achiziționate pentru investiția de tip Greenfield al cărui beneficiar de drept este societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL, și implicit a colectării TVA în sumă totală de 1.788.302 lei (223.778 lei colectată de societate în perioada ianuarie-august 2017 și 1.540.968 Iei stabilită suplimentar de organele fiscale) la momentul înregistrării în evidența contabilă a facturilor emise de furnizorii de servicii, apreciind că G__ A_________ S_____ RO SRL a acționat ca un cumpărător revânzător de unde ar rezulta și o diferență de TVA de 46.828 lei, din aplicarea eronată a cotei de TVA.

Din contractele care au stat la baza facturilor de achiziție înregistrare în contul 231 „Imobilizări corporale în curs de execuție”, au rezultat următoarele:

– contractul de prestări servicii nr. 108/06.08.2013 este încheiat între G__ A_________ S_____ RO SRL, în calitate de Beneficiar, și MULTINVEST SRL, în calitate de Proiectant – obiectul contractului se referă la servicii privind elaborarea de către Proiectant a documentațiilor de urbanism pentru lucrarea PUZ Extindere hală industrială, loc. Albești, jud. M____;

– contractul de prestări servicii nr. 144/26.11.2013este încheiat între G__ A_________ S_____ RO SRL, în calitate de Beneficiar, și TGI CONSTRUCT, în calitate de Prestator; obiectul contractului se referă la: i) proiectare cale de acces, platformă și sistem de colectare apă meteorică, ii) amenajare platformă, cu o suprafață total de 15.462,9 mp, iii) amenajare cale de acces cu lungime de 1.260 mp, iv) execuție sistem de colectare apă meteorică, cu lungime de 280 m, conform devizului ofertat și acceptat de Beneficiar, anexat acestui contract. Platforma, calea de acces și sistemul de colectare apă meteorică se vor executa pe terenul situat în loc. Albești, Calea Baraților nr. 17, jud. M____, aflat în proprietatea Beneficiarului și intabulat în Cartea Funciară CF xxxxx a localității Albești sub număr cadastral xxxxx, conform proiectului tehnic anexat prezentului contract, proiect aprobat de beneficiar.

– contractul de prestări servicii nr. 107/06.08.2013 este încheiat între G__ A_________ S_____ RO SRL, în calitate de Client, și HOUSE DESIGN SRL, în calitate de Proiectant general; obiectul contractului se referă la elaborarea proiectului general pentru realizarea obiectivului de investiții Construire Hală de producție cu o suprafață totală de 35.184 mp, obiectiv ce se va construi pe proprietatea clientului din loc. Albești, jud M____, înscrisă în CF xxxxx și CF xxxxx;

– contractul de racordare nr. C- xxxxx/R/727/15.11.2016, încheiat între FDEE ELECTRICA Distribuție Transilvania Sud SA și G__ A_________ S_____ RO SRL, în calitate de utilizator, are ca obiect; racordarea instalației de de utilizare la locul de consum și/sau de producere al utilizatorului la rețeaua electrică a operatorului, prin realizarea lucrărilor stabilite în Avizul tehnic de racordare nr. xxxxxxxxxxx/26.03.2015 emis de societatea FDEE Electrica Distribuție Transilvania Sud SA, care face parte integrantă din prezentul contract. Denumirea și adresa locului de consum și/sau de producere pentru care se încheie prezentul contract de

racordare Spor de putere la – Hala de producție, loc. Albești, ________________________. 17 (________________________ RO SRL);

– cu societatea NOERR FINANCE & TAX SRL, în calitate de Prestator, s-a încheiat Acordul pentru ajutor de stat și servicii de tip Greenfield nr. 434/2013, având ca obiect acordarea de asistență financiară, fiscală, juridică pentru ajutorul de stat și aspecte legate de investiția de tip Greenfield.

Din contractele încheiate de G__ A_________ S_____ RO SRL cu furnizorii, în legătură cu investițiile aferente pe terenurilor achiziționate situate în loc. Albești jud. M____, precum și din facturile înregistrate în contabilitate în contul 231 Imobilizări în curs de execuție, rezultă că G__ A_________ S_____ RO SRL a efectuat cheltuieli cu intenția de realizare a operațiunilor taxabile, fiind efectuate demersuri pentru amenajarea spațiilor de producție.

Efectuarea achizițiilor/cheltuielilor în legătură cu investițiile pe terenurile achiziționate, reprezintă respectarea condițiilor impuse de legiuitor, pentru demonstrarea intenției de realizare a operațiunilor taxabile de către G__ A_________ S_____ RO SRL.

Cu privire la acest aspect, relevant este, cazul CJUE, Cauza C-110/98 – Gabalfrisa, care a fost preluată și la pct. 67 alin. (4) din normele de aplicare a art .297 din Noului Cod fiscal: • „O persoană care are intenția, confirmată de dovezi obiective, să înceapă în mod independent o activitate economică în sensul art. 269 din Codul fiscal și care începe să angajeze costuri și/sau să facă investiții pregătitoare necesare inițierii acestei activități economice, trebuie să fie considerată ca o persoană impozabilă care acționează în această calitate, care are, în conformitate cu art. 297 din Codul fiscal, dreptul imediat de a deduce taxa datorată sau achitată pentru cheltuielile și/sau investițiile efectuate în scopul operațiunilor pe care intenționează să le efectueze și care dau naștere unui drept de deducere, fără a trebui să aștepte începerea exploatării efective a activității sale,”

În perioada ianuarie-august 2017, G__ A_________ S_____ RO SRL a emis către societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL facturi în sumă de 1.177.777 lei plus TVA de 223.778 lei, (aspect consemnat și în raportul de inspecție fiscală nr F-BV 54/10.05.2018) iar în perioada septembrie 2017-iunie 2018 a emis către societatea G__ S_____ TEXTILES RO SRL facturi în sumă de 6.440.622,01 lei plus TVA de 1.470.967,80 lei, refacturând integral contravaloarea investiției evidențiate în contul 231 ” Investiții în curs de execuție”, analitic Hala Țesătorie 1 și analitic Investiție Baraților 2, respectiv 7.968.398,83 lei plus TVA 1.761.245,39 lei, cota de TVA aplicată fiind cea în vigoare la data emiterii facturilor.

Deși intenția de realizare a Halelor Industriala Baraților CAPEX B 1 și CAPEX B2, a fost materializată de G__ S_____ TEXTILES RO SRL (și nu de G__ A_________ S_____ RO SRL) în acord cu expertul desemnat în cauză instanța apreciază că, reclamanta G__ A_________ S_____ RO SRL a realizat operațiuni taxabile în legătură cu aceste achiziții înregistrate în contul 231 mobilizări corporale în curs de execuție”, întrucât, ele au fost integral refacturate către G__ S_____ Textiles RO SRL.

Conform evidenței contabile a G__ A_________ S_____ RO SRL, și astfel cum rezultă și din Anexa nr. 8 a raportului de inspecție fiscală nr.F-BV 54/10.05.2018, valoarea fără TVA a achizițiilor efectuate de G__ A_________ S_____ RO SRL, înregistrată în contul 231 mobilizări corporale în curs de execuție a fost de 7.968.399 lei, TVA dedusă 1.788.302 lei, aceste sume fiind refacturate de către G__ A_________ S_____ RO SRL societății G__ S_____ Textiles RO SRL.

Prin refacturarea achizițiilor contabilizate în contul 231 Imobilizări corporale în curs de execuție”, G__ A_________ S_____ RO SRL a realizat operațiuni taxabile; așa cum rezultă din documentele justificative, a fost refacturată integral valoarea fără TVA a achizițiilor contabilizate în contul 231 Imobilizări corporale în curs de execuție în cuantum de 7.968.399 lei, TVA colectată din aceste operațiuni taxabile fiind de 1.761.245 lei.

Dreptul de deducere TVA nu este condiționat de rezultatul operațiunilor, de performanța afacerii, ci de respectarea condițiilor de formă și de fond.

Inst a nța reține că, este respectată condiția de formă, întrucât societatea deține facturi conforme cu prevederile legale, iar condiția de fond este respectată, atât la nivel de demonstrare a intenției de realizare a activității economice, cât și de realizare efectivă a operațiunilor taxabile legate de aceste achiziții refacturarea acestor sume realizându-se începând cu data de 30.01.2017 prin factura nr. xxxxx.

Diferența de 6.790.622 lei fără TVA, refacturată după data de 31.08.2017 (ultima lună controlată), a fost refacturată prin facturile nr. xxxxx/25.09.2017 (175.000 lei), factura nr. 70221B/11.10.2017 (175.000 lei) și factura nr. xxxxx/29.06.2018 (6.440.622 lei), emise de G__ A_________ S_____ RO SRL.

Factura nr. xxxxx/25.09.2017 se regăsește în jurnalul de vânzări aferent lunii septembrie 2017, TVA colectată în cuantum de 33.250 lei este parte din totalul TVA colectată aferentă lunii septembrie 2017, în cuantum de 174.396 lei, total regăsit în decontul de TVA septembrie 2017, rândul 9- Livrări de bunuri și prestări de servicii taxabile cu cota 19%- operațiuni în interiorul țării. Baza de impozitare și TVA aferente facturii nr. xxxxx/25.09.2017 se regăsesc incluse și în declarația informativă 394 pentru luna septembrie 2017.

Factura nr. xxxxx B/l 1.10.2017 se regăsește în jurnalul de vânzări aferent lunii octombrie 2017, TVA colectată în cuantum de 33.250 lei este parte din totalul TVA colectată aferentă lunii octombrie 2017, , în cuantum de 186.732 lei, total regăsit în decontul de TVA octombrie 2017, rândul 9- Livrări de bunuri și prestări de servicii taxabile cu cota 19%- operațiuni în interiorul țării. Baza de impozitare și TVA aferente facturii nr. xxxxx B/l 1.10.2017 se regăsesc incluse și în declarația informativă 394 pentru luna octombrie 2017.

Factura nr. xxxxx/29.06.2018 se regăsește în jurnalul de vânzări aferent lunii iunie 2018, TVA colectată în cuantum de 1.470.967,8 lei; valoarea tară TVA în cuantum de 6.440.622 lei este declarată pe rândul de regularizări din decontul de TVA iunie 2018, tară a se mai colecta TVA.

Prin urmare. TVA colectată aferentă acestei facturi, în cuantum de 1.470.968 lei se va considera impusă și declarată prin decizia de impunere, ca parte din obligația principală în cuantum de 1. 540.968 lei.

Având în vedere facturarea integrală a achizițiilor contabilizate în contul 231 Imobilizări corporale în curs de execuție și colectarea suplimentară a TVA de către Societate prin deconturile aferente lunilor septembrie 2017 și octombrie 2017 a TVA în cuantum de 66.500 lei (33.250 +33.250 = 66.500 lei), prin stabilirea suplimentară de către organele de inspecție fiscală în sarcina societății a obligației principale de 66.500 lei (ca parte din suma totală de 1.540.968 lei), se generează, în mod eronat, o dublă impunere.

Din raportul de expertiză fiscală rezultă cu privire la obligația suplimentară principală de 1.540.968 lei, următoarele:

V TVA în cuantum de 1.470.968 lei, aferentă facturii nr. xxxxx/29.06.2018 a fost colectată anticipat prin decizia de impunere (baza de impozitare 6.440.622 lei);

V TVA în cuantum de 66.500 lei a fost dublu impus, respectiv prin decizia de impunere și prin colectare voluntară a contribuabilului în baza facturilor emise; (baza de impozitare 350.000 lei + 350.000 lei);

V diferența de 3.500 lei nu poate fi reținută în sarcina societății , având în vedere că baza de impozitare a fost integral refacturată (Baza de impozitare: 6.440.622 lei+350.000 lei=6.790.622 lei; 6.790.622 lei+1.177.777 lei=7.968.399 lei) ;

În concluzie, în legătură cu achizițiile efectuate de Societate. înregistrate în contul contabil 231 – imobilizări corporale în curs de execuție”. în cuantum de 7.968.399 lei (fără TVA), TVA 1.788.302 lei, din care s-a impus în sarcina reclamantei TVA suplimentar de 1.540.968 lei, raportat la înscrisurile și evidența societății reclamante, instanța reține că, societatea a demonstrat intenția de realizare operațiuni taxabile în legătură cu aceste achiziții și că, societatea a efectuat operațiuni taxabile în legătură cu aceste achiziții.

Referitor la obligația facturării achizițiilor înregistrate în contul 231, instanța reține că, achizițiile înregistrate de în contul 231 în contabilitatea G__ A_________ S_____ RO SRL, s-au efectuat în perioada 2013 — 2016, iar operațiunile taxabile privind refacturarea s-au efectuat în perioada 2017-2018.

Conform documentelor de achiziție, respectiv facturi și contracte, achizițiile efectuate l-au avut ca beneficiar pe G__ A_________ S_____ RO SRL. întrucât achizițiile au fost efectuate cu scopul de realizare a spațiilor de producție (bunuri imobile), respectiv investiții pe suprafața de teren al cărei proprietar este G__ A_________ S_____ RO SRL, conform regulilor contabile, aceste achiziții au fost contabilizate în contul contabil 231 ” Imobilizări corporale în curs de execuție”.

Activul de natura imobilizărilor în curs de execuție în cuantum de 7.968.399 lei, se regăsește, conform evidențelor contabile, la 31.12.2016, în patrimoniul G__ A_________ S_____ RO SRL, G__ A_________ S_____ RO SRL fiind cel care a efectuat achizițiile aferente.

În considerarea faptului că natura bunului este de imobilizare corporală în curs de execuție, pentru ca G__ S_____ Textiles RO SRL să fie beneficiarul acestei imobilizări, ar trebui să i se transfere dreptul de proprietate prin facturare, având loc o operațiune asimilată unei livrări de bunuri.

Raportat la natura operațiunii, astfel cum a fost recunoscută în contabilitate de G__ A_________ S_____ RO respectiv de imobilizare corporală proprie în curs de execuție, deci livrare de bun corporal, conform cadrului legal prezentat anterior, data livrării este data la care intervine transferul dreptului de a dispune de bunuri ca un proprietar.

Conform art. 281 (alin.l) coroborat cu (alin. 6) și cu art. 282 (alin. 2) lit. a), data livrării este data la care se transferă dreptul de proprietate, adică data de emitere a facturilor.

Transferul dreptului de proprietate se face în baza facturii, contravaloarea imobilizării corporale în curs de execuție fiind facturată de G__ A_________ S_____ RO SRL către G__ S_____ Textiles RO SRL, în perioada ianuarie 2017- iunie 2018. Având în vedere că prin facturile emise în perioada ianuarie 2017-iunie 2018 s-a putut determina componența imobilizării corporale la nivel de costuri punctuale pe furnizori, ci nu s-a produs o facturare unică, exigibilitatea intervine tot la data emiterii facturilor.

Pentru considerentele arătate, instanța reține că, având în vedere dispozițiile legale privind faptul generator și exigibilitatea TVA, dar și natura bunului de imobilizare corporală proprie în curs de execuție, astfel cum a fost recunoscută de către G__ A_________ S_____ RO SRL, în urma analizei efectuate, apreciem că societatea nu avea obligația facturării achizițiilor înregistrate în contul 231 și nu exista un anumit termen în care să se emită factura.

În continuare, instanța reține că, având în vedere cadrul legal prin care se reglementează structura de comisionar, G__ A_________ S_____ RO SRL, primind facturi de la furnizori pe numele său, și refacturând ulterior către G__ A_________ Textiles RO SRL, devine persoană impozabilă care a acționat în nume propriu, dar în contul G__ S_____ Textiles RO SRL.

Astfel că, G__ A_________ S_____ RO SRL, chiar dacă a acționat în contul lui G__ S_____ Textiles RO SRL, din punct de vedere al TVA, este cumpără tor-revânzător, adică furnizorii lui G__ A_________ S_____ RO SRL fac livrări de bunuri /prestări de servicii către G__ A_________ S_____ RO SRL și, la rândul său, G__ A_________ S_____ RO SRL face o altă livrare de bunuri/prestare de serviciu către G__ S_____ Textiles RO SRL.

Prin urmare, pe lanțul economic se produc două operațiuni distincte:

i) achiziție de la furnizori (în nume propriu dar în contul G__ S_____ Textiles RO SRL);

ii) livrare/prestare din partea G__ A_________ S_____ RO SRL către G__ S_____ Textiles RO SRL.

Fiind două operațiuni distincte, regulile privind exigibilitatea și faptul generator pe relația comercială G__ A_________ S_____ RO SRL și G__ S_____ Textiles RO SRL se analizează diferit de exigibilitatea și faptul generator produse pe relația comercială furnizori- G__ A_________ S_____ RO SRL.

Așa cum s-a prezentat și la obiectivul 2.2, faptul generator și exigibilitatea TVA privind relația comercială G__ A_________ S_____ RO SRL și G__ S_____ Textiles RO SRL se produc la data emiterii facturii.

Mai mult, în normele de aplicare ale Legii 227/2015 privind Codul fiscal (pct. 31 alin.6) legiuitorul prezintă și mai clar faptul că exigibilitatea pentru operațiunile refacturate intervine la data emiterii facturii de către persoana care refacturează cheltuieli efectuate pentru alte persoane, indiferent de natura operațiunilor refacturate.

TVA în cuantum de 223.778 lei a fost colectată de către G__ A_________ S_____ RO SRL la data emiterii facturilor către G__ S_____ Textiles RO SRL (în perioada ianuarie 2017- august 2017), având ca bază de impozitare suma de 1.177.777 lei, reprezentând refacturare achiziții recunoscute de G__ A_________ S_____ RO SRL ca fiind imobilizări corporale în curs de execuție.

Așa cum s-a prezentat și la obiectivul 2.2 din Raportul de expertiză fiscală, având în vedere că, în conformitate cu reglementările contabile aplicabile perioadei, G__ A_________ S_____ RO SRL a recunoscut și înregistrat achizițiile în evidența contabilă pe contul 231 Imobilizări corporale în curs de execuție, respectiv ca activ imobilizat propriu în curs de execuție, nu se poate limita sau constrânge dreptul lui G__ A_________ S_____ RO SRL de a efectua revânzarea imobilizării corporale în curs de execuție, într-un anumit termen.

Așa cum s-a prezentat și la obiectivul 2.3 din Raport, chiar și cu luarea în considerare a structurii de comisionar, exigibilitatea TVA intervine la data emiterii facturii de către G__ A_________ S_____ RO SRL către G__ S_____ Textiles RO SRL.

În consecință, întrucât între G__ A_________ S_____ RO SRL și G__ S_____ Textiles RO SRL au loc operațiuni taxabile a căror exigibilitate intervine la data emiterii facturii, indiferent dacă se aplică sau nu structura de comisionar, instanța reține că societatea nu datorează dobânzi, penalități de întârziere și penalități de nedeclarare, întrucât TVA s-a colectat la data facturii.

G__ A_________ S_____ RO SRL prin efectuarea de cheltuieli și investiții pe terenurile al cărei proprietar este, a demonstrat intenția de realizare a activității economice, iar prin refacturarea achizițiilor către G__ S_____ Textiles RO SRL a realizat efectiv operațiuni taxabile. Fapt pentru care, condiția de fond pentru exercitarea dreptului de deducere este îndeplinită. Deținerea de facturi conforme, justifică respectarea condiției de formă.

În consecință, G__ A_________ S_____ RO SRL avea dreptul de deducere integrală a TVA în sumă de 1.540.968 lei, aferentă achizițiilor în cuantum de 6.790.622 lei, contabilizate în contul 231 imobilizări corporale în curs de execuție

Referitor la susținerile care vizează ajustarea T.V.A. dedusă în legătură cu serviciile juridice achiziționate, instanța reține următoarele:

Serviciile juridice înregistrate în baza facturilor emise de societățile NOERR Finance&Tax S.R.L. respectiv SPRL Menzer &Bachmann NOER au fost achiziționate în scopul dezvoltării mai ample a G__ în România iar aceasta din urmă a demarat o nouă cerere de finanțare în 2013 pentru un proiect mult mai amplu și o investiție dublă în active sub forma de construcții și echipamente noi, ajutorul de stat solicitat a fost aprobat în februarie 2014 de către Ministerul Finanțelor P______, Direcția Generală de Ajutor de Stat.

Beneficiarul ajutorului de stat a fost G__ S_____ Textiles RO S.R.L. în baza Acordului pentru finanțare nr. 153/17.01.2014 iar proiectul în cauză a avut la bază consultanța oferită de NOERR Finance&Tax S.R.L. respectiv SPRL Menzer &Bachmann NOER.

În continuare, referitor la facturile nr. 283/29.03.2013 și 548/28.06.2013 emise de SPRL MENZER BACHMANN NOER, acestea reprezintă servicii juridice conform contractului nr. 271.259/14.12.2012, obiectul contractului fiind servicii de consiliere juridică completă a G__ A_________ S_____ RO.

Contractul 271.259/14.12.2012 se derulează din anul 2012, contravaloarea serviciilor de consiliere juridică facturate de SPRL MENZER BACHMANN NOER, fiind înregistrate în contul de investiții în curs de execuție, pentru investiția proprie, conform situației contului 231 – Investiție în curs Baraților, Hala de producție pusă la dispoziția expertizei de reclamantă.

Așa cum arătat, această investiție debutează în luna aprilie 2012 și se finalizează în luna mai 2014, suma totală a investiției fiind de 14.749.444,77 lei, investiție pusă în funcțiune la data de

În baza analizei efectuate, expertul consultant desemnat în cauză, a apreciat că, contravaloarea serviciilor de consiliere juridică facturate de SPRL MENZER BACHMANN NOER, în baza contractului nr. 271.259! 14.12.2012, reprezintă costuri auxiliare activității de bază, în legătură cu investiția proprie Hala industrială Țesătorie 1, începută în luna aprilie 2012 și finalizată în luna mai 2014, societatea îndeplinind condițiile privind deductibilitatea TVA în cuantum de 3.078 lei (2.516,71+561,38 lei).

În ceea ce privește factura nr. 4232 din 22.05.2013 emisă de NOERR FINANCE & TAX SRL, acestea reprezintă ajutor de stat 50%, executive summary și cheltuieli administrative, conform Acordului pentru ajutor de stat și servicii pentru investiția de tip Greenfield nr. 434/07.05.2013, încheiat între NOERR FINANCE & TAX SRL și G__ A_________ S_____ RO SRL.

Conform acestui acord, prestatorul se obligă să acorde asistență financiară/fiscală/juridică pentru ajutorul de stat și aspecte legate de investiția tip Greenfield. Circumstanțele contractării acestor servicii, astfel cum sunt prezentate și preambulul contractului, sunt următoarele:

G__ intenționează să se extindă în continuare pe piața din România prin crearea unei noi unități de producție (denumită în continuare Proiectul). Intenția este ca unitatea de producție să aibă ca obiect fabricarea de airbaguri și ca aceasta să fie amplasată într-un parc industrial, iar valoarea maximă a investiției în proiect este de 25,7 milioane euro, din care se estimează că suma de 13,4 milioane de euro va fi eligibilă din ajutor de stat; întrucât se estimează că numărul de locuri noi de muncă va ajunge la aproximativ 190 la sfârșitul anului 2018. Clientul intenționează să elaboreze și să depună la Ministerul Finanțelor P______ o cerere de ajutor de stat în baza Hotărârii Guvernului nr. 1680/2008.

Conform contractului, categoriile de servicii legate de proiect sunt următoarele:

1. structurare proiect, elaborarea Rezumat executiv al proiectului și prima întâlnire cu reprezentanții MFP,

2. asistență în elaborarea cererii de ajutor și depunerea acesteia la MFP,

3. asistență în elaborarea documentelor, altele decât Modelul de afaceri și de Studiul tehnico economic,

4. solicitarea de clarificări de la MFP în timpul analizei cererii de ajutor de stat,

5. asistență în timpul altor solicitări de la/către MFP și rambursare,

6. asistență juridică, fiscală și financiară legată de proiect.

Tarifele aplicabile sunt stabilite de părți în mod distinct, pentru fiecare categorie de servicii, dintre care precizăm: i) pentru structurare proiect, elaborarea Rezumat executiv al proiectului și prima întâlnire cu reprezentanții MFP – tariful este de 14.500 euro; ii) pentru asistență în elaborarea cererii de ajutor și depunerea acesteia la MFP- tariful este de 60.000 euro, în care se includ și cei 14.500 euro aferenți etapei anterioare, deci onorariul strict de 60.000 – 14.500 = 45.500 euro. în contract sunt prevăzute și cheltuieli administrative.

Conform modalității de facturare prevăzută în contract, suma de 14.500 euro aferentă etapei de structurare proiect, elaborarea Rezumat executiv al proiectului și prima întâlnire cu reprezentanții MFP se facturază la data semnării contractului; iar 50% din suma de 45.500 euro se va factura la data începerii etapei de asistență în elaborarea cererii de ajutor și depunerea acesteia la MFP, restul de 50% urmând a se factura Ia data depunerii cererii la

De asemenea, prin factura nr.4232/22.05.2013, s-au facturat: suma de 14.500 euro aferentă etapei de structurare proiect, elaborarea Rezumat executiv al proiectului și prima întâlnire cu reprezentanții MFP,suma de 22.750 euro (50%/ 45.500 euro) a ferentă etapei de asistență în e laborarea cererii de ajutor și depunerea acesteia la MFP, și cheltuieli administrative de 1.117,5 euro, sumele facturate prin factura nr. 4232/22.05.2013 fiind conforme cu contractul încheiat între părți.

Așa cum se prezintă în preambulul contractului, aceste costuri sunt efectuate cu intenția societății G__ A_________ S_____ RO SRL de realizare a unei unități de producție care să aibă ca obiect de activitate fabricarea de airbaguri.

Contravaloarea serviciilor de consiliere juridică facturate de SPRL MENZER BACHMANN NOER, respectiv suma de 166.841,08 lei, este înregistrată în contul de investiții în curs de execuție, pentru investiția proprie, conform situației contului 231 – Investiție în curs Baraților, Hala de producție pusă la dispoziția expertizei de reclamantă.

Investiție debutează în luna aprilie 2012 și se finalizează în luna mai 2014, suma totală a investiției fiind de 14.749.444,77 lei, investiție pusă în funcțiune la data de 01.06.2014.

În baza analizei efectuate, instanța reține că, contravaloarea serviciilor juridice facturate de SPRL MENZER BACHMANN NOER, în baza contractului nr. 277.259/74.72.2072, reprezintă costuri auxiliare activității de bază, cu intenția utilizării în folosul unor operațiuni taxabile, însă nu în legătură cu investiția proprie Hala industrială Țesătorie I, începută în luna aprilie 2012 și finalizată în luna mai 2014, ci cu intenția creării unei noi unități de producție, intenție exprimată cu ocazia încheierii la data de 07.05.2013 a Acordului pentru ajutor de stat și servicii pentru investiția de tip Greenfield și nematerializată, societatea incluzând costul acestor servicii în valoarea investiției proprii deși nu erau aferente acesteia, neregăsindu-se o refacturare a acestora către o altă societate ale cărei beneficiar ar putea fi.

Conform art.148 alin.(l) lit. a) și c) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal Art.148. Ajustarea taxei deductibile în cazul achizițiilor de servicii și bunuri, altele decât bunurile de capital:

(I) În condițiile în care regulile privind livrarea către sine sau prestarea către sine nu se aplică, deducerea inițială se ajustează în următoarele cazuri: (…)

c) persoana impozabilă își pierde dreptul de deducere a taxei pentru., serviciile neutilizate..

Conform pct.53 alin.(6) din HG.44/2004 privind Normele metodologice de aplicare a Legii.571/2003

Pct.53 alin. (6): în baza art.148 alin.(I) lit.a) și c) din Codul fiscal, persoana impozabilă trebu ie să ajusteze … taxa deductib ilă aferentă….serviciile neutilizate … Ajustarea reprezintă în această situație anularea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată deduse inițial…

Așadar, contravaloarea serviciilor juridice facturate de NOERR FINANCE & TAX SRL în baza Acordului pentru ajutor de stat și servicii pentru investiția de tip Greenfield nr. 434/07.05.2013, nu reprezintă costuri aferente investiției proprii Hala industrială Țesătorie 1, începută în luna aprilie 2012 și finalizată în luna mai 2014, ci sunt efectuate cu intenția de realizare a unei noi investiții care însă nu s-a materializat, fiind servicii neutilizate de societate.

Astfel deși condiția de formă este îndeplinită, societatea deținând factură conformă cu prevederile legale, nu este îndeplinită condiția de fond, nefiind materializată intenția pentru care au fost angajate aceste costuri, societatea incluzând costul acestor servicii în valoarea investiției proprii deși nu erau aferente acesteia, neregăsindu-se o refacturare a acestora către o altă societate ale cărei beneficiar ar putea fi.

Prin urmare, instanța reține că, societatea nu îndeplinește condițiile privind deductibilitatea TVA în cuantum de 40.041,86 lei aferentă facturii nr. 4232/22.05.2013, emisă de NOERR FINANCE & TAX SRL. respectiv a îndeplinit condițiile privind deductibilitatea TVA în cuantum de 3.078 lei aferentă serviciilor juridice achiziționate de Societate de la SPRL Menzer & Bachmann Noerr.

În ceea ce privește îndeplinirea condițiilor privind deductibilitatea TVA aferentă investițiilor efectuate pentru realizarea imobilului Hala industrială Țesătorie 1, instanța reține următoarele:

Din Raportul de expertiză efectuat în cauză rezultă că, punerea în funcțiune a Halei industriale Țesătorie 1 s-a realizat în 01 iunie 2014, conform procesului verbal aferent, pus la dispoziția expertizei. Conform autorizației de mediu nr. 114 din 26.06.2014, activitățile autorizate a se desfășura includ și producția de țesături, activitate autorizată și prin actul constitutiv actualizat, ca și activitate secundară a G__ A_________ S_____ RO SRL.

Sintetizând cronologic operațiunile, astfel cum rezultă din documentele financiar contabile și din evidența contabilă și fiscală a societății , expertiza reține următoarele:

1. de Ia data achiziției terenurilor, respectiv a suprafeței de 14.072 mp teren, compusă din CF xxxxxx (1343 mp), CF xxxxx (10.991 mp), CF xxxxx (1.638 mp), CF xxxxx (100 mp), martie 2012 și iunie 2013, până la data punerii în funcțiune 01.06.2014, s-au derulat operațiunile de realizare a spațiului de producție Hala Tesătoria 1, de către G__ A_________ S_____ RO SRL;

2. în perioada iunie – decembrie 2014, au fost facturate către beneficiarul Global S_____ Textiles GMBH „labor cost fabric”, prestații aferente producției de bunuri (mostre), în valoare de 1.575.648,12 lei

Aceste operațiuni au fost recunoscute de G__ A_________ S_____ RO SRL ca venituri din prestări servicii, cont contabil 704.02 și au fost declarate intracomunitar ca și prestări de servicii. Se constată astfel, realizarea operațiunilor economice de natura prestărilor de servicii (intracomunitare), prestări de servicii ce __________________________ de afaceri.

3. în perioada ianuarie 2015- mai 2017 (sfârșitul perioadei controlate), G__ A_________ S_____ SRL realizează venituri din refacturare costuri depreciation și labor, în cuantum de 7.552.958 Iei.

Aceste operațiuni au fost recunoscute de G__ A_________ S_____ RO SRL ca venituri din activități diverse, contabilizate în contul 708 „Venituri din activități diverse”, venituri ce ____________________ componența cifrei de afaceri.

Din punct de vedere fiscal, operațiunile au fost considerate de G__ S_____ A_________ RO SRL, prestări de servicii (intracomunitare). Prin raportare la facturi și anexele acestora, obiectul prestațiilor facturate/refacturările către Global S_____ Textiles GMBH de către G__ S_____ A_________ RO SRL îl reprezintă costuri cu amortizarea halei țesătorie 1 și a utilajelor aferente halei, precum și costuri salariale.

Din punct de vedere al obiectului facturării, acesta reprezintă elemente de costuri aferente obținerii unui produs finit. Costurile aferente obținerii unui produs finit sunt suportate de beneficiarul produsului.

Pentru a clarifica scopul și natura prestațiilor facturate de G__ S_____ A_________ RO SRL către Global S_____ Textiles GMBH, sub aspectul cheltuielilor cu amortizarea și al cheltuielilor salariale și pentru a identifica reglementările interne aferente, relevante sunt prevederile OMFP 1826/2003 pentru aprobarea Precizărilor privind unele măsuri referitoare la organizarea și conducerea contabilității de gestiune.

Conform contractelor individuale de muncă, salariații G__ S_____ A_________ RO SRL își desfășoară activitatea în cadrul departamentului Țesătorie al G__ S_____ A_________ RO SRL.

Se constată că, responsabilitățile specifice prevăzute în fișele de post, sunt legate de modul de funcționare al utilajelor și de procesul de țesere, respectiv de funcționarea în ansamblu a halei. De exemplu, controlorul de calitate – verifică, la începutul lucrului, dacă utilajele nu prezintă defecțiuni vizibile, verifică rola și se pregătește pentru proces; operatorul la deservirea războaielor de țesut- execută operațiile specifice procesului de țesere, efectuează autocontrolul conform planului, cunoaște funcționalitatea panoului de comandă al războiului, cunoaște defectele de țesere, supervizorul țesătorie – cunoaște procesul de țesere și modul de funcționare al războaielor, inspectează zilnic utilajele de lucru, etc.

Astfel, cheltuielile salariale refacturate reprezintă costuri necesare unei bune funcționări a utilajelor din hala Țesătorie 1; aceste elemente de costuri au la bază prestații în legătură cu prelucrarea de bunuri mobile corporale, al căror beneficiar final este Global S_____ Textiles GMBH.

Prin refacturarea costului cu amortizarea halei și a utilajelor, precum și a costurilor salariale, s-au transferat beneficiarului final Global S_____ Textiles GMBH, costurile indirecte de producție, G__ S_____ A_________ RO SRL respectând principiul economic de asociere directă între cheltuielile suportate și veniturile obținute, astfel cum decurge din OMFP 1802/2014:

În fapt, au fost refacturate către beneficiarul final, elemente de costuri indirecte, aferente producției obținute de acesta (Global S_____ Textiles GMBH), care pentru G__ S_____ A_________ RO SRL reprezintă prestații efectuate.

CONSULTANT FISCAL CONSULTANT FISCAL RECOMANDAT

Chirilesc A__ M____ B_____ M______ D____

Acest mod de derulare a operațiunilor s-a menținut până la intrarea în vigoare a:

contractului de închiriere din 31.05.2018 privind suprafața de teren în care se includ și cei 14.072 mp aferentei Halei Tesatoria 1,

contractului de închiriere nr. 107 din 31.05.2018 privind hala de producție cu suprafața de 3.598,09 mp (Hala Țesătorie 1);

contractului de închiriere nr. 231 din 22.06.2018 privind închiriere echipamente (din Hala Țesătorie 1), având ca Beneficiar societatea G__ S_____ Textiles RO SRL.

4. începând cu 01.06.2018, G__ S_____ A_________ RO SRL realizează operațiuni taxabile din închirierea bunurilor imobile și mobile, astfel:

-din închirierea terenului (în care este inclusă și suprafața de 14.072 mp), în cuantum de 41.144,5 euro lunar + TVA;

-din închirierea halei Țesătorie 1, în cuantum de 10.924,27 euro lunar +TVA;

-din închirierea echipamentelor, în cuantum de 159.870 lei lunar +TVA.

Conform Notificării privind opțiunea de taxare a operațiunilor din închirierea bunurilor imobile, construcțiile și terenurile pentru care se optează taxarea sunt situate în localitatea Albești, _____________________ jud. M____. Pe cale de consecință, operațiunea de închiriere a bunurilor se realizează începând cu data de 01.06.2018.

Până la data de 01.06.2018, G__ S_____ A_________ RO SRL, în legătură cu hala de producție și suprafața de teren de 14.072 mp, a realizat operațiuni constând în mostre de producție și prestații constând în refacturări de costuri (indirecte de producție) legate de prelucrarea de bunuri mobile corporale.

Cu privire la activitatea autorizată a se de s fășura în hala Țesătorie 1, la pct. 4 din autorizația de mediu se prezintă descrierea principalelor faze ale procesului tehnologic sau ale activității, respectiv:

Activitatea se desfășoară în sistem de lohn cu parcurgerea următoarelor etape:

– recepție materii prime —fire, p r oduse chimice de acoperire și materiale auxiliare;

CONSULTANT FISCAL

– urzirea și bobinarea pe suluri — această operațiune se regăsește în sarcinile operatorului la

mașina de urzit, angajat G__ A_________ S_____ SRL ,

– tragerea- așezarea sulurilor de pe sulurile de urzeală în șirurile ochilor de cocleți de pe rama

cocleților,

– țeserea- introducerea firului de bătătură în război folosind, apă sub presiune, pentru a

realiza o îmbinare solidă între urzeală și firul de bătătură – această operațiune se regăsește în sarcinile operatorului la deservirea războaielor de țesut, angajat G__ A_________ S_____ SRL,

– uscarea- reducerea umezelii pentru a stabiliza termic țesătura- verificarea uscătorului se

regăsește și în sarcinile șefului unitate elementară de lucru, angajat G__ A_________ S_____ SRL,

– inspecția – verificarea calității țesăturii finisate și marcarea defectelor de țesătură- această

operațiune se regăsește în sarcinile controlorului de calitate, angajat G__ A_________ S_____ RO SRL,

– imprimarea codurilor de bare- imprimarea pe suprafața țesăturii pentru a permite

trasabilitatea unei părți croite în mod individual după croirea cu laser,

– livrarea produselor finite.

Coroborând fazele procesului tehnologic ale activității de țesere cu forța de muncă utilizată în perioada 2015 – 2017, refacturată căt re Global S_____ Textile GMBH, s e apreciază că G__ A_________ S_____ Ro SRL a realizat prestații în nume propriu către beneficiarul GLOBAL S_____ TEXTILE GMBH, participând cu resursele proprii (imobilizări, utilaje, forța de muncă) la prelucrarea bunurilor corporale în sistem de lohn.

Obiectul principal de activitate al G__ S_____ A_________ RO SRL este „Fabricarea de articole confecționate din textile (cu excepția îmbrăcămintei și lengeriei de corp)” – cod CAEN 1392, societatea fiind înființată din anul 2001.

Principala activitate desfășurată o reprezintă fabricarea de sisteme de siguranță pentru industria auto și anume airbag-uri. Activitatea operațională se desfășoară pe raza municipiului

Sighișoara, _____________________. 92, județul M____, iar la 31.12.2017 societatea deține și un punct de lucru deschis în anul 2013 în localitatea Albești, _______________________. 17 – hala de producție.

Cu privire la activitatea principală desfășurată, de prelucrare/obținere bunuri mobile corporale, prin utilizarea materialelor puse la dispoziție de beneficiar, învederăm contractul încheiat în anul 2009 între Global S_____ Textiles GMBH, în calitate de Client, și G__ A_________ S_____ SRL, în calitate de Contractor, conform căruia, contractorul execută coaserea, depozitarea, împachetarea, livrarea și facturarea airbagurilor finite (…) Contractorul este considerat a fi un executant de servicii sub orice considerație economică.

Conform actului constitutiv actualizat la data de 25.05.2014, valabil în perioada expertizată, pe lângă obiectul principal de activitate, cod caen 1392- Fabricarea de articole confecționate din textile (cu excepția îmbrăcămintei și lengeriei de corp), prima activitate secundară înscrisă este producția de țesături cod Caen 1320. Prin urmare, G__ A_________ S_____ SRL este autorizată pentru activitatea de producție țesături. În consecință, prestațiile efectuate în perioada 2014- 2017 au fost aferente activității autorizate de producție țesături.

Prin utilizarea halei de producție, a echipamentelor, a forței de muncă (prin care s-a supervizat activitatea tehnică), G__ A_________ S_____ SRL a realizat activitate secundară aferentă prestațiilor de țesătorie.

Prin realizarea prestațiilor aferente mostrelor de producție țesătorie în anul 2014, precum și prin prestațiile legate de refacturările de costuri în perioada 2015- 2017, G__ A_________ S_____ SRL a obținut venituri din activitatea economică autorizată, venituri ce __________________________ de afaceri.

În anul 2014, prestațiile au inclus toate activitățile legate de procesul de prelucrare/obținere a bunurilor mobile corporale (țesături), de natura mostrelor, iar în perioada 2015- 2017, prestațiile au inclus anumite elemente de costuri aferente procesului de prelucrare (costuri indirecte de amortizare și salarii).

Sub aspect fiscal, apreciem că, natura facturării, atât în anul 2014, cât și în perioada 2015-2017, este de prestare de serviciu. Serviciul prestat, astfel cum rezultă din refacturările de cheltuieli, include prestații din procesul de prelucrare a bunurilor mobile corporale.

Prestațiile facturate nu pot fi reținute ca fiind aferente închirierii de bunuri, întrucât nu sunt îndeplinite condițiile caracteristice operațiunii de închiriere, astfel cum rezultă din jurisprudența și legislația europeană.

Prin urmare, pentru a fi în prezența unei închirieri a unui bun imobil în sensul articolului 13 secțiunea B litera (b) din A șasea directivă, trebuie ca toate condițiile care caracterizează această operațiune să fie îndeplinite, și anume ca proprietarul unui bun imobil să fi cedat locatarului, în schimbul unei chirii și ne o durată convenită* dreptul de a ocupa bunul său și de a exclude alte persoane de la ocuparea acestuia (Hotărârile din 9 octombrie 2001, Mirror Group, C-xxxxxx, R__, p. 1-7175, punctul 31, și C_____ Fitzgerald International, C-xxxxxx, R__, p. 7-7257, punctul 21, și Hotărârea Seeling, citată anterior, punctul 49).

În perioada 2014 – 2017, nu a fost cedat dreptul de folosință al halei Țesătorie 1 în schimbul unei chirii, întrucât în Hala Țesătorie 1 au avut loc prestații legate de prelucrarea bunurilor mobile corporale, prestații în care s-au utilizat angajații G__ A_________ S_____ RO SRL {controlor de calitate, operator la deservirea războaielor de țesut supervizor țesătorie, sef unitate elementară de lucru, fochist pentru cazane conduse de calculator, femeie de serviciu, operator la mașini de urzit).

De asemenea, în perioada controlată, nu a fost acordat dreptul de a ocupa bunul și de a exclude alte persoane de la ocuparea acestuia, având în vedere că în procesul de exploatare/utilizare a halei de producție și a utilajelor aferente, au fost implicați salariați ai G__ A_________ S_____ RO SRL, iar locația respectivă este declarată ca punct de lucru al G__ A_________ S_____ RO SRL.

Din documentele existente Ia dosarul cauzei și puse la dispoziția expertizei, nu rezultă că ar fi fost acordat în mod exclusiv dreptul de folosință a Halei Țesătorie 1 către G__ S_____ Textiles RO SRL, ci rezultă o exploatare a bunurilor (halei de producție), inclusiv prin angajați proprii, în scopul prelucrării bunurilor mobile corporale, fiind obținute venituri din activitatea economică, de la beneficiarul Global S_____ Textiles GMBH.

Acordarea dreptului de folosință, respectiv închirierea halei de producție pentru producția de țesături auto, are loc în baza contractului de închiriere nr. 107/31.05.2018, începând cu 01.06.2018, beneficiar/chiriaș G__ S_____ Textiles RO SRL, în schimbul unei chirii lunare în cuantum de 10.794,27 euro + TVA, în baza acestui contract fiind acordat dreptul de utilizare exclusivă: art. 4. 3: i) Chiriașul permite accesul Proprietarului, la cererea acestuia, pentru a verifica buna folosință a imobilului.

De asemenea, în baza contractului de închiriere nr. 231/22.06.2018, începând cu data de 01.07.2018, G__ A_________ S_____ RO SRL, în calitate de proprietar, închiriază lui G__ S_____ Textiles RO SRL echipamentele/utilajele existente în Hala Țesătorie 1, în schimbul unei chirii lunare de 159.870 lei. Conform contractului, art. 6 c) proprietarul nu va interveni în modul de utilizare de către chiriaș a echipamentelor, în timp ce, în perioada 2014-2017, conform documentelor analizate, la procesul de prelucrare participa G__ A_________ S_____ RO SRL, prin salariații proprii (controlor de calitate, operator la deservirea războaielor de țesut, supervizor țesătorie, sef unitate elementară de lucru, fochist pentru cazane conduse de calculator, femeie de serviciu, operator la mașini de urzit). Conform contractelor individuale de muncă, rezultă că salariații G__ A_________ S_____ RO SRL, pentru care s~au refacturat costurile salariale, au locul muncii în departamentul Țesătorie al G__ A_________ S_____ RO SRL.

În consecință, conform înscrisurilor analizate, exploatarea halei de producție Țesătorie 1, în perioada 2014-2017, s-a efectuat de către G__ A_________ S_____ RO SRL, prin salariați proprii, în cadrul activității economice desfășurate, realizând operațiuni de natura prestărilor de servicii intracomunitare, în legătură cu beneficiarul Global S_____ Textiles GMBH.

Prestările de servicii intracomunitare au locul prestării la s_____ beneficiarului, fiind neimpozabile în România, dând drept de deducere a TVA în legătură cu achizițiile efectuate în amonte, nefiind operațiuni ce presupun ajustarea taxei deduse.

Incepând cu intrarea în vigoare a contractelor de închiriere, G__ A_________ S_____ RO SRL, realizează operațiuni taxabile din închirierea terenurilor, a halei de producție Țesătorie 1 și a utilajelor existente în halei de producție Țesătorie 1.

în data de 01 iunie 2014, hala de producție Țesătorie 1 a fost pusă în funcțiune, de asemenea și utilajele aferente activității halei Țesătorie 1. În anul 2014, în hala de producție s-au obținut mostre de produse, deci hala a fost utilizată în scopul pentru care a fost construită, beneficiarul prestațiilor fiind Global S_____ Textiles GMBH.

În perioada 2015-2017, hala a fost utilizată tot în scopul prelucrării bunurilor mobile corporale (activitate de țesere), prin salariați proprii, elementele de cost indirect (amortizare, salarii) au fost facturate către Global S_____ Textiles GMBH iar alte elementele de costuri au fost facturate către G__ S_____ Textiles RO SRL.

Prin urmare, în perioada 2014-2017 nu a fost schimbată destinația halei de producție, aceasta fiind alocată exclusiv activității de țesere, respectiv prestații efectuate de G__ A_________ S_____ RO SRL.

Prestațiile efectuate de către G__ A_________ S_____ RO SRL, astfel cum rezultă din facturi/anexe, au generat prestări de servicii intracomunitare în legătură cu beneficiarul Global S_____ Textiles GMBH, prestări ce sunt taxabile la s_____ beneficiarului, ce dau drept de deducere a TVA în amonte:

În anul 2018 s-a schimbat modul de exploatare a halei, în sensul în care hala, terenul adiacent și utilajele din dotarea halei au fost închiriate către G__ S_____ Textiles SRL, G__ A_________ S_____ RO SRL realizând operațiuni taxabile din închiriere, fapt pentru care se acordă drept de deducere a TVA în amonte.

În concluzie, în perioada controlată. Hala industrială Țesătorie 1 și suprafața de teren de 14.072 mp, adiacentă Halei 1 au fost destinate realizării de operațiuni taxabile aferente obiectului de activitate al G__ A_________ S_____ RO SRL.

De asemenea. G__ A_________ S_____ RO SRL a realizat operațiuni taxabile în Hala 1 în legătură cu beneficiarul G__ S_____ Textiles RO SRL, și operațiuni de natura prestărilor intracomunitare de servicii în legătură cu beneficiarul Global S_____ Textile GMBH (care dau dreptul de deducere a taxei), circumscrise obiectului său de activitate (secundar).

În perioada 2014-2017, G__ A_________ S_____ RO SRL a realizat operațiuni de natura prestărilor de servicii intracomunitare. în legătură cu beneficiarul Global S_____ Textile GMBH; deși prestările de servicii intracomunitare sunt taxabile la s_____ beneficiarului, achizițiile utilizate în prestarea serviciilor dau drept de deducere integrală a taxei pe valoarea adăugată.

Prin refacturările către societatea afiliată G__ S_____ Textiles RO SRL, pentru procesul de producție/prelucrare legată de bunuri mobile corporale, G__ A_________ S_____

RO SRL a realizat operațiuni taxabile, ce dau drept de deducere a TVA aferentă achizițiilor conexe efectuate în amonte.

Începând cu 01.06.2018, G__ A_________ S_____ RO SRL realizează operațiuni taxabile din închirierea bunurilor, în legătură cu beneficiarul G__ S_____ Textiles RO SRL.

Conform documentelor puse la dispoziția expertizei, precum și modul de utilizare a halei Țesătorie 1 rezultat din acestea, expertiza reține următoarele:

– activul hala Țesătorie 1 se află în proprietatea și patrimoniul G__ A_________ S_____

RO SRL, fiind declarat punct de lucru și autorizat pentru efectuarea activităților de țesătorie;

– în primul an de funcționare (2014), perioada iunie-decembrie, G__ A_________ S_____ RO

SRL a realizat activități de țesătorie (mostre), obținând venituri din prestările de servicii aferente acestei activități;

– în perioada 2015-2017, G__ A_________ S_____ RO SRL a realizat prestații în legătură cu activitățile de țesătorie, obținând venituri aferente, constând în exploatarea halei de producție și a utilajelor, prin salariați proprii; analizând obiectul facturării se constată că au fost refacturate elemente ce pentru beneficiarul final al bunurilor reprezintă costuri indirecte de producție (potrivit legislației din România).

– prin refacturarea mai multor cheltuieli către societatea afiliată G__ S_____ Textiles RO SRL, pentru procesul de producție/prelucrare legată de bunuri mobile corporale, G__ A_________ S_____ RO SRL a realizat operațiuni taxabile, ce dau drept de deducere a TVA aferentă achizițiilor conexe efectuate în amonte. Conform anexelor facturilor, au fost refacturate costuri privind electricitatea, gaz, apă, utilități, reparații utilaje, chirii utilaje, materiale consumabile, echipamente protecție, deplasări, taxe, transport bunuri, obiecte de inventar, fiind în principal costuri directe de producție.

Se poate concluziona astfel faptul că, aș a cum rezultă din înscrisurile reclamantei, în perioada 2014- 2017, destinația halei Țesătorie 1 nu a fost schimbată, G__ A_________ S_____ RO SRL prin exploatarea halei, respectiv prin combinații de resurse, echipamente și forță de muncă, a realizat prestări de servicii intracomunitare în legătură cu Global S_____ Textile GMBH și operațiuni taxabile în legătură cu G__ S_____ Textiles Ro SRL. Prin urmare, apreciem că nu se impune ajustarea taxei deduse, având în vedere că în perioada controlată, G__ A_________ S_____ RO SRL a realizat operațiuni ce presupun păstrarea dreptului de deducere a taxei pe valoare adăugată, exercitat inițial.

Operațiunile au fost efectuate de G__ A_________ S_____ RO SRL în beneficiul Global S_____ Textile GMBH, indicăm punctual considerații din jurisprudența CJUE, din care rezultă că autoritatea fiscală nu poate încasa cu titlu de TVA un cuantum mai mare decât cel colectat de persoana impozabilă.

C-588/10 – Kraft Food Ploska.

20 Cu privire la problema dacă cerința în discuție în acțiunea principală _______________________ de condiție prevăzute la articolul 90 alineatul (1) din Directiva TVA, trebuie amintit că din articolul 1 alineatul (2) și din articolul 73 din Directiva TVA rezultă că principiul sistemului comun privind TVA-ul constă în aplicarea asupra bunurilor și serviciilor a unei taxe generale de consum exact proporționale cu prețul acestora și că baza de impozitare include toate elementele care reprezintă contraprestația obținută sau care urmează să fie obținută de către furnizorul bunurilor sau de către prestatorul serviciilor pentru operațiunile vizate din partea clientului sau a unui terț.

27 Această dispoziție reprezintă expresia unui principiu fundamental al Directivei TVA, potrivit căruia baza de impozitare se constituie din contraprestația primită efectiv și al cărui corolar constă în faptul că administrația fiscală nu poate încasa cu titlu de TVA un cuantum mai mare decât cel pe care 1-a colectat persoana impozabilă (a se vedea în acest sens Hotărârea Goldsmiths, citată anterior, punctul 15).

În același sens, în C- 330/95 pct. 15, C-230/87 pct. 16, C-317/94 pct. 24, Curtea a statuat că nu se poate încasa/percepe cu titlu de TVA, un cuantum mai mare decât cel pe care 1-a colectat persoana impozabilă.

În consecință, întrucât contrapartida/plata este efectuată/suportată direct de către Global S_____ Textile GMBH apreciem că, nu poate fi contestată calitatea acestuia de beneficiar al acestor servicii, tratamentul de TVA aplicat prestărilor de servicii intracomunitare fiind cel prevăzut de legislația fiscală.

Totodată, arătăm faptul că, reîncadrarea de către autoritățile fiscale a operațiunilor se poate face numai pentru impozitele directe; ori, TVA este un impozit indirect, în domeniul căruia autoritățile fiscale și alte autorități naționale trebuie să țină cont de jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene.

În concluzie, raportat la definiția operațiunilor impozabile și Ia definirea bazei de impozitare, expertiza apreciază că operațiunile în discuție au fost efectuate de G__ A_________ S_____ RO SRL în beneficiul Global S_____ Textile GMBH, având în vedere că cel care primește factura și suportă contraprestația (plata facturii) este Global S_____ Textile.

Așa cum s-a mai arătat, prevederile Codului fiscal incidente, respectiv art. 145 alin. 2 lit. a, art. 146 alin. 1 lit. b, art. 149 alin. 1 lit. d și alin. 2 lit. b din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal (cele corespondente din Legea nr. 227/2015), conduc la interpretarea potrivit cu care TVA aferentă bunurilor/serviciilor care au fost livrate/prestat, cum este și cazul în speță, este deductibilă numai în situația în care respectivele bunuri sau servicii sunt desinate utilizării în folosul operațiunilor taxabile, respectiv a operațiunilor economice.

Nu pot fi reținute criticile reclamantei vizând greșita apreciere a organului de inspecție fiscală în sensul că încă de la momentul achiziției serviciilor juridice, intenția societății a fost de a le utiliza în scopul operațiunilor sale taxabile, respectiv în scopul activităților economice ale societății , activități care permit exercitarea imediată și în totalitate a dreptului de deducere a T.V.A…

O astfel de susținere nu este de natură a schimba natura și regimul juridic al operațiunii în sine și cu atât mai puțin nu atrage nelegalitatea actelor de control, în măsura în care susținerea reclamantei ar fi primită s-ar ajunge la concluzia total eronată, în sensul că simpla achiziție a unui serviciu cu intenția utilizării în folosul operațiunilor taxabile, respectiv a operațiunilor economice atrage în mod automat dreptul la deducere pentru TVA, or potrivit art. 145 și 146 Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal (cele corespondente din Legea nr. 227/2015) dreptul la deducere se exercită în condițiile dovedirii că asumarea unei cheltuieli de acest fel s-a efectuat în scopul realizării de operațiuni taxabile.

Totodată, luarea deciziei de a continua sau nu investiția este o apreciere subiectivă de oportunitate și nu un motiv obiectiv care să nu depindă de voința societății reclamante.

Prin urmare, în condițiile în care investiția la care serviciile juridice achiziționate au fost realizate de către o altă societate (G__ S_____ Textiles RO S.R.L. ) organul fiscal a reținut în mod corect că serviciile în cauză nu au fost utilizate în scopul activității economice al contribuabilului, nu sunt aplicabile prevederile pct. 67 alin. 17 din H.G. nr. 1/2016, pct. 45 alin. 6 din H.G. nr. 44/2004, 148 alin. 1 din Legea nr. 571/2003, 53 pct. 53 alin. 6 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003, invocate de reclamantă.

În ceea ce privește susținerile reclamantei cu privire la utilizarea Halei și a terenului aferent și cu privire la cheltuielile refacturate către G__ GMBH, instanța reține că, în perioada ianuarie 2015 – august 2018 reclamanta a refacturat cheltuielile cu utilitățile, asigurarea și alte cheltuieli administrative aferente Halei de producție Țesătorie către G__ S_____ Textiles RO S.R.L. care a acceptat la plată aceste facturi.

Din lipsa documentelor care să facă dovada contrară, instanța reține că utilizatoarea de fapt a de producție Țesătorie și a terenului aferent halei este G__ S_____ Textiles RO S.R.L. și nu reclamanta.

Susținerea reclamantei în sensul că, societatea a refacturat costurile agreate către G__ GMBH și prin acceptarea facturilor și prin plata acestora se demonstrează că serviciile au fost prestate nu poate fi primită întrucât constatările organului fiscal cu privire la starea de fapt consemnate în actul fiscal nu au fost combătute prin documente de către reclamantă.

Astfel că, nu rezultă cu certitudine că, reclamanta a efectuat prestări de servicii în nume propriu către G__ GMBH.

În acest sens, sunt relevante constatările organului fiscal că, în anul 2014 reclamanta a emis facturi către Global S_____ Textile GMBH S.R.L. din Germania reprezentând contravaloare „ labor cost fabric” și „labor cost warp”, înregistrate în contul 704.02 „Venituri din lucrări executate și servicii prestate”, respectiv 704.03, tariful fiind calculat pe mp țesătură, prestările în cauză constau în țesere și siliconizare iar în anul 2015, reclamanta a prezentat ca document care să demonstreze activitatea desfășurată în Hala de producție Țesătorie 1 doar facturi reprezentând contravaloare „labor și depreciation” emise de Global S_____ Textile GMBH S.R.L. din Germania, înregistrate în contul 708 „Venituri din activități diverse” reprezentând contravaloarea amortizării halei și utilajelor aflate în interiorul acesteia, costurile salariale a unui număr de 8 salariați (recuperare de costuri).

Costurile au fost recuperate o parte de la societatea Global S_____ Textile GMBH S.R.L. din Germania (amortizare hala, utilaje, costuri salariale) și o altă parte de la societatea G__ S_____ Textiles RO S.R.L. (utilități, cheltuieli administrative).

De asemenea, este relevant că, utilajele situate în Hala de producție Țesătorie 1 pot fi utilizate în activități specifice de țesere, operațiune care nu _______________________________ reclamante ci este în sarcina G__ S_____ Textiles RO S.R.L.

Organul fiscal în acord cu prevederile art. 11 alin. 1 din Legea nr. 571/2003 în baza documentelor prezentate de societatea reclamantă au constatat starea de fapt și au procedat la reîncadrarea operațiunilor efectuate în vederea reflectării conținutului ei economic.

Referitor la susținerea reclamantei în sensul că, ajustarea T.V.A. dedusă inițial în legătură cu bunurile imobile ar trebui făcută anual și nu o singură dată pentru întreaga perioadă de ajustare rămasă, instanța reține că, sunt întemeiate.

În acest sens, trebuie avut în vedere că, așa cum s-a mai arătat, prevederile art. 149 din Legea nr. 571/2003 au fost modificate prin Ordonanța de urgență nr. 84/2016 pentru modificarea și completarea unor acte normative din domeniul financiar-fiscal („OUG 84/2016″).

Modificarea legislației naționale, s-a datorat neconformității acesteia cu prevederile Directivei Europene de TVA, fapt ce ar fi putut declanșa o procedură de infringem ent de către Comisia Europeană.

În expunerea de motive a O.U.G. nr. 84/2016, printre altele, cuprinde și următorul paragraf referitor la motivul schimbării legislative în ceea ce privește modalitatea de stabilire a ajustărilor de TVA:

„[…] necesitatea compatibilizării legislației naționale cu prevederile Directivei 2006/112/CE privind sistemul comun al TVA, în vederea evitării declanșării procedurii de infringement pentru transpunerea incorectă a prevederilor referitoare la ajustarea TVA pentru bunurile de capital, ca urmare a deschiderii dosarului EU Pilot 8399/16/TAXU și angajamentului asumat față de Comisia Europeană de modificare a legislației naționale începând cu 1 ianuarie 2017″ .

Așadar, se admite faptul că prevederile referitoare la ajustarea TVA pentru bunurile de capital, în vigoare înainte de 1 ianuarie 2017, nu erau aliniate cu prevederile legislației europene de TVA.

Instanța împărtășește opinia reclamantei în sensul că, dispozițiile art. 187 alin. 2 din Directiva Europeană de TVA trebuie interpretate în sensul că au efect direct pentru c____________, persoane impozabile.

Efectul direct al Directivei Europene de TVA și condițiile pentru invocarea acestuia de către persoanele impozabile au fost stabilite de jurisprudența europeană.

Principiul efectului direct permite persoanelor să invoce imediat o dispoziție europeană în fața unei instanțe naționale sau europene. Efectul direct al dreptului european este, împreună cu principiul precedenței, un principiu fundamental al dreptului european. Acesta a fost consacrat de Curtea de Justiție a Uniunii Europene (CJUE). El permite persoanelor să invoce neîntârziat dreptul european în fața instanțelor, independent de faptul că există un test de drept național. Prin urmare, principiul efectului direct asigură aplicarea și eficiența legislației europene în țările UE.

Efectul direct al dreptului european a fost consacrat de Curtea de Justiție în Hotărârea V__ Gend en Loos din 5 februarie 1963. În această hotărâre, Curtea declară că dreptul european nu numai că generează obligații pentru țările UE, ci și drepturi pentru particulari. Prin urmare, persoanele pot beneficia de aceste drepturi și pot invoca în mod direct actele europene în fața instanțelor naționale și europene. Cu toate acestea, nu este necesar ca țara UE să adopte actul european în cauză în sistemul său juridic intern.

În ceea ce privește legislația primară, și anume textele de la vârful ordinii juridice europene, Curtea de Justiție a stabilit principiul efectului direct în hotărârea V__ Gend & Loos. Cu toate acestea, a stabilit și condiția ca obligațiile să fie precise, clare și necondiționate și să nu impună măsuri suplimentare, naționale sau europene. În Hotărârea Becker (Hotărârea din 19 ianuarie 1982), Curtea de Justiție a respins efectul direct în care țările au o marjă de apreciere, oricât de mică, cu privire la punerea în aplicare a dispoziției în cauză (Hotărârea din 12 decembrie 1990, Kaefer & Procacci).directiva este un act adresat țărilor UE și trebuie transpus de acestea în legile lor naționale. Cu toate acestea, în anumite cazuri, Curtea de Justiție recunoaște efectul direct al directivelor în vederea protejării drepturilor persoanelor. Prin urmare, Curtea a stabilit în jurisprudența sa că o directivă are efect direct atunci când dispozițiile sale sunt necondiționate și suficient de clare și precise și atunci când țara UE nu a transpus directiva în termenul limită (Hotărârea din 4 decembrie 1974, V__ Duyn). Cu toate acestea, acesta poate avea doar efect vertical l; țările UE sunt obligate să pună în aplicare directive.

În cauză, ajustarea taxei pentru bunurile de capital se realiza în cursul anului 2013, în principal, pentru întreaga sumă a TVA aferentă perioadei rămase din perioada de ajustare, și numai în cazul persoanelor care utilizau pro rata pentru determinarea taxei de dedus, se efectua o ajustare anuală, pentru 1/5 sau 1/20 din taxa dedusă inițial.

În cursul anului 2016 a fost deschis dosarul EU Pilot 8399/16/TAXU, prin care România a fost sesizată că nu aplică corect prevederile art. 187 alin. (2) din Directiva TVA.

Având în vedere necesitatea compatibilizării legislației naționale cu prevederile Directivei TVA, în vederea evitării declanșării procedurii de infringement pentru transpunerea incorectă a prevederilor referitoare la ajustarea TVA pentru bunurile de capital, ca urmare a deschiderii dosarului EU Pilot mai sus amintit și a angajamentului asumat față de Comisia Europeană de modificare a legislației naționale, prin Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 84/2016 pentru modificarea și completarea unor acte normative din domeniul financiar-fiscal, au fost schimbate regulile de ajustare a taxei deductibile aferente bunurilor de capital, începând cu 1 ianuarie 2017.

Prin urmare, începând cu această dată, ajustarea taxei pentru bunurile de capital se efectuează, de regulă, anual, în cadrul perioadei de ajustare, pentru 1/5 sau 1/20 din taxa aferentă achiziției, fabricării, construcției bunurilor respective.

Totodată, pentru perioada anterioară ( în speță, 2013 – 2017), instanța apreciază că în temeiul efectul direct al directivei TVA transpusă în legislația națională în mod incorect, prevederile art. 187 alin. (2) din Directiva TVA pot fi invocate de către c____________ în fața instanțelor naționale în vederea susținerii efectuării unei ajustări de TVA anuale, rezultând astfel o obligație de ajustare a TVA doar pentru acea perioada în care bunurile imobile nu au fost utilizate în scopul unor operațiuni care să permită exercitarea dreptului de deducere.

În consecință, în condițiile în care s-a anulat mare parte din obligațiile fiscale compensate se impune anularea operațiunii de compensare.

Totodată, fiind menținute obligația reclamantei de ajustare TVA în favoarea statului pentru perioada 13.08.2013 – mai 2018 ca urmare a punerii terenurilor în mod gratuit la dispoziția unei alte societăți și obligațiile fiscale aferente facturii nr. 4232/22.05.2013, emisă de NOERR FINANCE & TAX SRL, instanța apreciază că, se impune ca organul fiscal să emită noi decizii cu privire la obligațiile fiscale menționate, în condițiile stabilite prin considerentele acestei sentințe iar ulterior să procedeze la restituire către reclamanta în condițiile art. art. 168 alin. 8 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală „În cazul în care contribuabilul/plătitorul înregistrează obligații restante, restituirea/rambursarea se efectuează numai după efectuarea compensării potrivit prezentului cod.” sumele încasate pentru obligațiile de plată anulate.

Pârâta fiind în culpă procesuală, în temeiul art. 453 C.proc.civ. va fi obligată să plătească reclamantei suma de 22.242,9 lei, cu titlu de cheltuieli de judecată, din care 800 lei, reprezintă taxa judiciară de timbru, 11.442,90 lei, onorariu de expertiză, 10.000 lei, onorariu de avocat, parțial.

Potrivit art. 451 alin. 2 din C.proc.civ. instanța poate, chiar și din oficiu, să reducă motivat partea din cheltuielile de judecată reprezentând onorariul avocaților, atunci când acesta este vădit disproporționat în raport cu valoarea sau complexitatea cauzei ori cu activitatea desfășurată de avocat, ținând seama și de circumstanțele cauzei.

În aceste condiții, instanța reține că față de valoarea și complexitatea cauzei, a duratei procesului, munca îndeplinită de avocat, suma de 70.559,56 lei, reprezentând onorariu de avocat este nepotrivit de mare și pe cale de consecință o va reduce la 10.000 lei.

Față de considerentele arătate, instanța va respinge excepțiile inadmisibilității, lipsei procedurii prealabile și a tardivității, invocate de pârâtă, va admite în parte acțiunea formulată și precizată de reclamanta G__ A_________ S_____ RO S.R.L. în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Administrația Județeană a Finanțelor P______ M____, C____________ Mijlocii (fosta APCM B_____) și în consecință, va anula în parte Decizia de impunere nr. F – BV 70/10.05.2018, Raportul de inspecție fiscală nr. F-BV 54/10.05.2018, a deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. 3168/12.07.2018, a Deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând penalități de nedeclarare nr. 3169/12.07.2018 emise de APCM B_____.

Va menține obligația reclamantei de ajustare T.V.A. în favoarea statului pentru perioada 13.08.2013 – mai 2018 ca urmare a punerii terenurilor în mod gratuit la dispoziția unei alte societăți, în condițiile stabilite prin considerentele acestei sentințe.

Va menține obligațiile fiscale aferente facturii nr. 4232/22.05.2013, emisă de NOERR FINANCE & TAX SRL.

Va obliga pârâta Administrația Județeană a Finanțelor P______ M____, C____________ Mijlocii la emiterea unei noi decizii cu privire la obligațiile fiscale menționate, în condițiile stabilite prin considerentele acestei sentințe.

Va admite în parte cererea de restituire a sumelor încasate în temeiul actelor administrativ fiscale atacate.

Va admite cererea de anulare a operațiunii de compensare a sumei de 1.702.194 lei și va anula operațiunea de compensare

Va obliga pârâta Administrația Județeană a Finanțelor P______ M____, C____________ Mijlocii să restituie reclamantei în condițiile art. art. 168 alin. 8 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală sumele încasate pentru obligațiile de plată anulate.

Va obliga pârâta să plătească reclamantei suma de 22.242,9 lei, cu titlu de cheltuieli de judecată.

PENTRU ACESTE MOTIVE,
ÎN NUMELE LEGII

HOTĂRĂ ȘTE:

Respinge excepțiile inadmisibilității, lipsei procedurii prealabile și a tardivității, invocate de pârâtă.

Admite în parte acțiunea formulată și precizată de reclamanta G__ A_________ S_____ RO S.R.L. ( cu s_____ în Sighișoara, ______________________. 92, județul M____, având număr de înregistrare în Registrul Comerțului JXXXXXXXXXXX, cod unic de înregistrare RO14246006, cu s_____ p________ a___ la adresa „R___ și Asociații” SPRL, ______________________. 15-17, clădirea Bucharest Tower Center, ________________, București ) în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor ( cu s_____ în București, _____________________, sector 5, cu s_____ p________ a___ la AJFP M____ situat în Tîrgu M____, ______________________. 1-3, județul M____ ) și Administrația Județeană a Finanțelor P______ M____, C____________ Mijlocii (fosta A.P.C.M. B_____) ( cu s_____ în Tîrgu-M____, ______________________. 1-3, județul M____, cu s_____ p________ a___ la DGRFP B_____ situat în B_____, ____________________________. 1-3, județul M____ ).

Anulează în parte Decizia de impunere nr. F – BV 70/10.05.2018, Raportul de inspecție fiscală nr. F-BV 54/10.05.2018, Decizia referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. 3168/12.07.2018, Decizia referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând penalități de nedeclarare nr. 3169/12.07.2018, emise de A.P.C.M. B_____.

Menține obligația reclamantei de ajustare T.V.A. în favoarea statului pentru perioada August 2013 – Mai 2018, ca urmare a punerii terenurilor în mod gratuit la dispoziția unei alte societăți.

Menține obligațiile fiscale aferente facturii nr. 4232/22.05.2013, emise de NOERR FINANCE & TAX S.R.L.

Obligă pârâta Administrația Județeană a Finanțelor P______ M____, C____________ Mijlocii la emiterea unei noi decizii cu privire la obligațiile fiscale menționate, în condițiile stabilite prin considerentele acestei sentințe.

Admite în parte cererea de restituire a sumelor încasate în temeiul actelor administrativ fiscale atacate.

Admite cererea de anulare a operațiunii de compensare a sumei de 1.702.194 lei și în consecință, anulează operațiunea de compensare.

Obligă pârâta Administrația Județeană a Finanțelor P______ M____, C____________ Mijlocii să restituie reclamantei în condițiile art. 168 alin. 8 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, sumele încasate pentru obligațiile de plată anulate.

Obligă pârâta să plătească reclamantei suma de 22.242,9 lei, cu titlu de cheltuieli de judecată.

Cu drept de recurs în termen de 15 zile de la comunicarea sentinței. Cererea de recurs se va depune la Curtea de Apel Tg-M____.

Pronunțată în condițiile art. 396 alin. 2 din Cod.proc.civ., prin punerea soluției la dispoziția părților de către grefa instanței, azi, în data de 10.07.2020.

Președinte,

R_____ M____ S____

Grefier,

A____ a C_____ S______

Red. R_____ M____ S____